编者按：在骗取出口退税的案件当中，农产品始终是绕不开、躲不过的一个话题。近期，又爆发了多家出口企业因农产品问题，被定性为骗取出口退税，甚至被移送公安机关追究刑事责任的。其中，风险始终围绕着农产品收购发票爆发。在实践中，存在一些收购企业没有合规填列发票信息，导致农产品收购发票被认定为虚开，最终牵连至出口企业。为此，本案通过一起骗取出口退税的案件切入，分析农产品屡涉骗税风险的成因及其应对，以飨读者。

一、案例观察：因进项发票被定性虚开，外贸公司受处理处罚

（一）公告文书披露基本案情，茶叶采购环节涉嫌虚开

近日，福建省某地税务局在官网上向福建A贸易公司公告送达了《税务行政处罚事项告知书》、《税务处理决定书》。根据“两书”载明的内容，主要是：

A公司系一家经营茶叶出口的外贸企业，2019年9月至2023年3月期间，该公司让福建某茶叶有限公司等9家公司，为A公司开具与实际经营情况不符的增值税专用发票，共计虚开的专票2124份，涉及发票金额2.09亿元，税额2718万元。其中，A公司取得的增值税专用发票上记载的货物名称为“茶”，具体来说，包括中国白茶、乌龙茶。

茶叶是一类典型的农产品，因此本案从源头上说，依然涉及到虚填农产品收购发票。由于《关于出口货物劳务增值税和消费税政策的通知》（财税[2012]39号）规定，外贸企业直接取得农产品收购发票的，适用出口免税政策，因此部分外贸企业会在其前端的采购环节，嫁接一家或者数家收购企业，通过这些收购企业自填农产品收购发票，为外贸企业开具可以申请退税的增值税专用发票。但是，虚填农产品收购发票的风险依然会随着发票流向不断传导。

（二）处罚仅“停止出口退税权”，意味着公安或已立案侦查

本案较为特殊的一点在于，公告的《税务处理决定书》中，已经明确涉案企业构成骗取出口退税，其金额已达到特别巨大之标准，但并未载明移送公安机关处理。但是，税务机关在《税务行政处罚事项告知书》中，仅对涉案企业拟作出一项行政处罚“停止出口退税权”，并未对涉案企业的骗税出口退税行为作出骗税金额1-5倍的行政处罚。

根据《关于加强行政执法与刑事司法衔接工作的意见》（中办发[2011]8号）规定，行政执法机关向公安机关移送涉嫌犯罪案件的，“原则上应当在在公安机关决定不予立案或者撤销案件、人民检察院作出不起诉决定、人民法院作出无罪判决或者免予刑事处罚后，再决定是否给予行政处罚。”

因此，综合上述规定来看，本案中税务机关未下达行政罚款，极有可能是公安机关已经立案侦查。

（三）税务处理揭示骗税风险，增值税、所得税均被调整

本案税务机关的处理相当之重，基本上将能调整、追回的税款都作了调整。包括：

1.追缴涉案企业出口退税款2628万元，未退税89万元不再退税；

2.对出口销售环节视同内销征收增值税2361万元；征收城建、附加。

3.对企业所得税予以核定，追征101万元企业所得税。

4.对上述增值税、附加税、企业所得税税款，另征收滞纳金。

综上来看，企业如果涉嫌骗取出口退税，其相关的纳税调整、行政责任、刑事责任均极重，一定要注意加强合规建设。此外，由于农产品的特殊性，导致其易被用于骗税或者虚开，风险较高，容易牵涉进税务行政、刑事风险之中，需要广大纳税人注重其中的风险。接下来，本文将分析农产品涉嫌虚开、骗税风险的因素，并提出一些抗辩要点。

二、风险因素：农产品因其敏感性，系重点监管领域

（一）行业因素：农产品销售较分散，挂靠、代理现象普遍

农产品收购发票“自填自开自抵”的特征，导致税收政策对农产品收购发票的开具做出了一些限制，以避免潜在的虚开风险。例如，某地区曾发布规范农产品收购发票开具的政策，要求：1.收购发票仅限于收购农业生产者自产农产品时开具；2.纳税人开具收购发票时，应按规定时限、号码顺序逐笔开具，准确记录出售人的姓名、详细地址，同时在备注栏注明出售人的身份证号码和联系电话，不得按多个出售人或多笔收购业务汇总开具。收购货物的过磅单、入库单、运输费用结算单据、收付款凭证等原始凭证应按规定妥善保管，并与收购发票内容对应。3.收购发票仅限在县级行政区划内适用。

但是，农产品收购活动面向全国范围，而且由于出售农产品的出农业生产者数量巨大，又十分的分散，导致农产品收购发票的适用存在巨大的困难。

一方面，其分散的销售模式和大量自然人的参与，导致收购企业通常面对的是收购农产品的“二道贩子”、收购大户、集散中心，难以追溯到最初销售农产品的个人。实践中，一些收购企业就把收购大户、代理商填列在农产品收购发票上，违反了必须填列农产品生产者信息的规定。

另一方面，农产品收购发票存在适用的区域限制。早年间，农产品收购发票限制在本县级行政区域内使用，近年来一些省份扩展到本省级行政区域内使用，但一般不得跨省使用。这就给收购企业从外省收购农产品带来了困难。一些收购企业就将收购农产品的企业员工、中介商填列为农户。

由于农产品行业的特殊性，为开具农产品收购发票带来了不小的挑战。这种分散性和自然人的参与，在某种程度上，增加了虚开发票的风险，也导致一些收购企业陷入虚开、骗税的风险之中。

（二）监管因素：农产品一直是重点监管的领域

针对农产品收购发票虚开的问题，国家税务总局一直以来都在持续加强监管力度。就在2023年5月的例行新闻发布会上，总局领导明确提出农产品、医药属于重点关注领域，表示将持续加大打击力度，对虚开发票行为进行零容忍处理。

2023年总局曝光的税案中，也不乏农产品收购发票的身影。在2023年6月，总局曝光了一起湖南虚开农产品收购发票、虚开增值税专用发票的案件。犯罪团伙通过伪造身份证件获取虚假农户信息，虚开农产品收购发票1.5万份，金额13.32亿元。同时，在没有真实业务的情况下，向多家企业虚开增值税专用发票1.37万份，价税合计金额13.64亿元。2023年4月，则曝光了一起湖北虚开农产品收购发票、虚构茶叶出口骗取出口退税的案件。行为人采取虚开农产品收购发票、出口货物走私回流并循环出口、虚假结汇等手段，骗取出口退税1992.4万元。

这些案例涉及多个省份，涉案金额巨大，严重扰乱了税收秩序。这些案例表明，农产品收购发票虚开的问题仍然存在，且涉案金额巨大。同时，也提醒广大农产品生产者、经营者要提高法律意识，依法依规开具、使用发票，共同维护税收公平和社会公共利益。

（三）企业因素：采购农产品出口不规范，缺少证据意识

在农产品收购领域，由于大量收购企业的规模较小，缺乏专业人士，对税法知识掌握不足，导致在采购过程中未能充分保留货物真实性的资料。一旦面临税务稽查或者公安的经济侦查，这些企业往往因证据不足而难以有效举证。

实践中我们注意到，许多收购企业虽然都坚称自己的收购行为真实，货物真实，只是发票信息填列不准确，但主观上不具有虚开的故意。然而，他们往往缺乏必要的证据资料，如照片、运输资料和库存记录等，使得税务部门难以核实企业所申报的农产品收购数据的真实性。在这种情况下，这些收购企业容易被定性为虚开发票，甚至面临刑事风险。

因此，对于农产品收购企业而言，建立健全的内部管理制度，严格遵守税收法规，并确保在采购过程中保留完整的货物真实性资料，是防范虚开发票风险的重要措施。同时，税务部门也应加强对农产品收购行业的监管，提高企业的税法意识和合规性，以维护税收秩序的稳定和公平。

三、风险应对与抗辩：立足行业现状，主张业务真实性

（一）法益保护：理解农产品销售“视同已税”的制度安排

农业生产者销售农产品免税，收购企业从农业生产者直接采购农产品，可以通过填开农产品收购发票的方式，计提进项税额并作进项税的抵扣。这在通常情况下被认为是一种税收优惠，也就是说，企业只有在填开农产品发票完全合法、合规的情况下，才能取得抵扣进项的权益。在出口环节，出口的货物才具备退税的实质要件。

但实际上，这一制度安排并非纯粹的税收优惠政策，而是为了避免重复征税。根据国家税务总局出版的《全面推开营改增业务操作指引》一书，其中指出：“农民生产农产品所购买的燃料、农机具等生产资料是支付了增值税的，农产品价格中也就包含了一部分增值税，也就是说购进免税农产品的纳税人在一定程度上是“负担”了增值税的。此时，如果不允许购买免税农产品的纳税人计算进项税额扣除，那么将造成一定程度的重复征税，也可能导致农产品收购单位借此压低农产品价格从而减少农民收入，损害农民利益。”换句话说，农业生产者生产出来的农产品就是“含税货物”，应当允许收购企业抵扣进项税。

一些法院认为，农业生产者生产的农产品，属于“视同已税货物”的范畴。笔者认为，这只是措辞上的区别，实质上也是认可农产品的“已税”特点。例如，《人民法院报》刊载的一篇由湘潭中院的工作人员发表的文章《假冒自产货物出口获取出口退税是否构成骗取出口退税罪》，提出了“香肠等农产品在国内虽未实际缴税，但应当视为已税货物”的观点，就是运用了上述税法理论，突出了其专业性和对农产品货物理解的透彻。

骗取出口退税罪侵害的法益有二：其一是国家出口管理的制度，其二就是国家的出口退税款。其中，根据立法的文义可知，该罪名特别强调出口退税的金额，因此核心是保护国家出口退税款。张明楷也认为，骗取出口退税罪本质上具有诈骗罪的属性。因此，只有在行为人没有真实的货物出口，或者出口的货物是“未完税”的情况下，骗取国家税款给国家造成损失的情况下，才能够认定为骗税罪。

如果行为人出口农产品的事实是真实的，即有真实的农产品货物采购、加工、出口，仅仅因为农产品收购发票填列不规范，其取得出口退税的行为，“并未使国家机关陷入错误认识而处分财产”，也不会造成国家税款的损失，在行政上作追回税款、视同内销处理即可，不宜认定为骗取出口退税罪。

（二）货物因素：主张办案机关未实际查明货物真实性，提供货物线索

由于农产品货物的特殊性，其不易保存，使得在采购过程中保留货物真实性的资料变得较为困难。一些农产品收购企业也缺乏相应的证据意识，当面临税务稽查或公安机关的调查时，由于缺乏有效的货物真实性资料，往往难以自证清白。税务、公安机关在处理此类案件时，也因货物的难以追溯性而面临挑战。一些案件中，公安机关会以发票填列不合规等因素作为推论，得出没有实际货物的结论，从而给涉案企业带来刑事风险。

较为常见的一种做法是，公安机关询问发票上记载的农户，询问其是否有真实的货物销售。此时，发票上记载的可能是企业的收购员工、货物归集的大户等，其可能作出不利于企业的证言。而企业要真实采购的真实性，又无法找到当时销售货物的真实农户，从而无法提供有效证据。

我们认为，在应对骗取出口退税的风险时，货物真实性始终是第一位的。必要时，企业可以通过资金支付、聊天记录、运输单据等各类证据，尽量还原当时业务的原貌，向办案人员说明确实有货物采购，只是可能存在发票填列不合规的现象，但不具有骗取出口退税的主观故意，没有造成税款流水等，争取最优结果。

（三）税款数额：主张不能通过发票、外汇资料推算骗税税额

骗取出口退税的具体金额，是骗税罪定罪量刑的关键要素。如果不能查明骗税的具体金额，法院无法作出最终的定性与判决。实践中，存在部分税务、公安等办案机关通过农产品收购发票、外汇等资料间接地推导骗税的具体金额。

例如，在（2021）湘0981刑初406、482号判决中，公诉机关将农产品收购发票的全部金额相加，乘以退税率，直接得出一个骗税金额1789万元。然而，法院认为这种计算方式的效力不足。法院指出，骗税既遂必须要国家税款实际退库给纳税人，对于未实际退库的部分，或者纳税人有真实出口业务的部分，应当从中扣除。因此，法院经过审查，认定以虚假的出口单证申报的出口退税，实际取得135万元。

四、小结：农产品收购、出口企业应当重视合规建设

由于农产品收购发票的虚开风险，导致出口企业常常牵涉进骗取出口退税的风险之中。广大出口企业应当重视农产品收购环节的合规，避免涉税风险。具体而言，可以做到：

首先，企业应了解并遵守相关税收法规和农产品收购发票开具、管理的规定，对于不应当开具的情形，最好是要求销售方开具专用发票，不要任意自填农产品发票。

其次，保留完整的货物真实性资料。在采购过程中，企业应保留完整的货物真实性资料，如照片、运输资料、库存记录等。这些资料可以作为证明企业合法合规的有力证据，降低被税务部门或公安机关调查时的风险。

再次，企业应当定期进行自查和内部审计。农产品收购企业应定期进行自查和内部审计，及时发现和纠正潜在的发票风险。通过自查和内部审计，企业可以确保自身合规性，并降低因虚开发票而带来的刑事风险。

最后，企业可以寻求专业法律和税务咨询。对于涉及复杂法律和税务问题的农产品收购业务，企业可以寻求专业法律和税务咨询。通过与专业人士的交流和合作，企业可以获得更准确的法律和税务意见，从而更好地规避发票风险。同时，也可以请专业人士进行员工培训和教育活动，提高员工的合规意识和风险意识。