逃税罪的刑罚阻却事由如何向前溯及适用

编者按：

2009年2月28日实施的刑法修正案（七）对1997年刑法第二百零一条偷税罪的规定在罪名、客观行为表现、定罪量刑标准等方面进行了较大程度上的修改，最为引人关注的是增加了一项刑罚阻却事由。现行刑法第十二条明确规定了刑法从旧兼从轻的溯及力原则，使得逃税罪的刑罚阻却事由取得了一定的向前溯及的效力。本文拟对法院如何正确向前适用逃税罪的刑罚阻却事由作出简要分析，并对在法院没有依照刑法第十二条的规定适用刑罚阻却事由的情况下如何维权进行说明。

一、  我国刑法上从旧兼从轻原则的历史沿革

刑法的从旧兼从轻原则是现代法治国家刑法体系的一项基本原则。德国、日本等大陆法系国家的刑法典均明确规定了刑法从旧兼从轻的溯及效力。如《日本刑法典》第六条规定，“犯罪后的法律使刑罚有变更时，适用处罚较轻的法律。”又如我国台湾地区《刑法》第二条规定，“行为后法律有变更者，适用行为时之法律。但行为后之法律有利于行为人者，适用最有利于行为人之法律。”

（一）1979年刑法确立了从旧兼从轻的原则

我国的1979年刑法于1979年7月6日发布，1980年1月1日实施，也明确规定了刑法从旧兼从轻的原则。1979年刑法第九条规定，“本法自一九八０年一月一日起生效。中华人民共和国成立以后本法施行以前的行为，如果当时的法律、法令、政策不认为是犯罪的，适用当时的法律、法令、政策。如果当时的法律、法令、政策认为是犯罪的，依照本法总则第四章第八节的规定应当追诉的，按照当时的法律、法令、政策追究刑事责任。但是，如果本法不认为是犯罪或者处刑较轻的，适用本法。”据此规定，1979年刑法施行前的行为，如果行为当时的刑法不认为是犯罪的，直接适用行为当时的刑法；如果行为当时的刑法认为是犯罪，而1979年刑法不认为是犯罪或处罚较轻的，应当适用1979年刑法。

（二）1997年刑法对从旧兼从轻原则作出了修正和调整

1997年，第五届全国人大对1979年刑法作出了较大程度的修订，其中，就把1979年刑法的第九条进行了修正和调整。1997年刑法第十二条规定，“中华人民共和国成立以后本法施行以前的行为，如果当时的法律不认为是犯罪的，适用当时的法律；如果当时的法律认为是犯罪的，依照本法总则第四章第八节的规定应当追诉的，按照当时的法律追究刑事责任，但是如果本法不认为是犯罪或者处刑较轻的，适用本法。本法施行以前，依照当时的法律已经作出的生效判决，继续有效。”

1997年刑法第十二条较1979年刑法第六条增加了对已决犯能否适用新法的规定。据该十二条规定，在新法施行以前，对于行为人的行为依照当时的法律已经作出了生效判决的，新法不再对其向前追溯适用。自此，全国人大已陆续颁行了九个刑法修正案，均再没有对第十二条的规定做出过修改或调整。

（三）我国的刑事司法解释也遵循从旧兼从轻的原则

不仅刑法明确规定了从旧兼从轻的原则，我国的刑事司法解释也遵循从旧兼从轻的原则。2001年12月，最高人民法院、最高人民检察院联合发布了《最高人民法院、最高人民检察院关于适用刑事司法解释时间效力问题的规定》（高检发释字[2001]5号）。根据该司法解释第三条及第四条的规定，对于新的司法解释实施前发生的行为，适用当时已有的司法解释；但是新的司法解释对行为人更有利的，适用新的司法解释；对于新的司法解释实施前已办结的案件，新的司法解释不再向前追溯适用。

二、如何正确向前溯及适用逃税罪的刑罚阻却事由

（一）逃税罪的刑罚阻却事由具有溯及效力

2009年2月28日，全国人大常委会颁行《中华人民共和国刑法修正案（七）》，将刑法第二百零一条修改为：

“纳税人采取欺骗、隐瞒手段进行虚假纳税申报或者不申报，逃避缴纳税款数额较大并且占应纳税额百分之十以上的，处三年以下有期徒刑或者拘役，并处罚金；数额巨大并且占应纳税额百分之三十以上的，处三年以上七年以下有期徒刑，并处罚金。

扣缴义务人采取前款所列手段，不缴或者少缴已扣、已收税款，数额较大的，依照前款的规定处罚。

对多次实施前两款行为，未经处理的，按照累计数额计算。

有第一款行为，经税务机关依法下达追缴通知后，补缴应纳税款，缴纳滞纳金，已受行政处罚的，不予追究刑事责任；但是，五年内因逃避缴纳税款受过刑事处罚或者被税务机关给予二次以上行政处罚的除外。”

据此规定，纳税人（不包含扣缴义务人）的行为符合逃税罪的构成要件，同时满足以下条件的，不予追究刑事责任：

（1）纳税人经税务机关依法下达追缴通知后补缴应纳税款及滞纳金，并已受行政处罚；且

（2）纳税人在五年内没有因逃税受过刑事处罚；且

（3）纳税人没有在五年内因逃税被税务机关给予两次以上行政处罚。

刑法第二百零一条第四款的上述规定是法定的刑罚阻却事由，相较于修正前的规定明显有利于被告人，因此，根据刑法第十二条的规定，具有向前溯及适用的效力。

（二）逃税罪的刑罚阻却事由向前追溯适用的规则

根据刑法第十二条的规定，新法向前追溯适用需具备两个条件，其一是对行为人的行为尚未作出生效判决，即新法的施行早于生效判决的作出；其二是新法相较于旧法不认为行为人的行为是犯罪或处刑较轻。笔者结合刑事诉讼程序的三种形态，作如下总结：

1、 已决犯

所谓已决犯，是指法院已经对被告人的行为作出生效判决的状态。根据刑法第十二条的规定，新法施行前，法院已经对行为人作出了生效判决的，即新法的施行晚于生效判决的作出，新法不再具有溯及力。因此，当行为人在2009年2月28日之前已经由法院作出构成偷税罪的生效判决的，即便行为人满足了刑法修正案（七）规定的刑罚阻却事由的适用条件，也不能对其判决进行改判。如下图所示：

2、 未决犯

所谓未决犯，是指法院尚未对被告人的行为作出生效判决的状态，一审判决作出后当事人提出上诉或抗诉的，也属于未决犯。根据刑法第十二条的规定，新法施行前，法院尚未对行为人作出生效判决的，即新法的施行早于生效判决的作出，新法可以向前溯及适用。因此，当行为人因偷税在2009年2月28日之后由法院作出判决的，行为人如符合刑法修正案（七）规定的刑罚阻却事由，法院应当适用刑法修正案（七）的规定对行为人作出判决。如下图所示：

3、 跨法犯

小结

刑法修正案（七）增加了逃税罪的刑罚阻却事由，相较修订之前的规定对行为人更为有利。根据刑法第十二条从旧兼从轻原则的规定，该刑罚阻却事由对2009年2月28日之后的未决犯具有优先适用的溯及效力。法院对行为人符合逃税罪的刑罚阻却事由的适用条件而不予适用，违反从旧兼从轻原则的，明显属于适用法律错误，当事人可积极维护自身的合法权益。

（作者：刘天永，北京华税律师事务所主任，全国律协财税法专业委员会副主任兼秘书长，法学博士，经济学博士后，税务律师，注册会计师，注册税务师；QQ和个人微信号均为：977962，添加可互动交流。）