从1300亿到1.5万亿，增值税留抵退税给企业带来哪些机遇和挑战？

编者按：税务总局从2018年开始试点增值税留抵退税政策至今，一方面存在退税条件严苛的问题，另一方面则存在地方财政导致的退税难问题。在此背景下，虽然已经通过相关政策逐渐降低退税条件、通过财政分担等方式环节地方财政导致的退税难问题，许多企业在适用留抵退税政策方案尚存在一定困难。对此，2022年的政府工作报告指出要大力改进增值税留抵退税制度。本文将结合留抵退税的政策发展及适用等角度介绍增值税留抵退税政策，并对未来的发展作出预测，并提示相关合规风险。

一、增值税留抵退税：2022年计划1.5万亿

2022年3月5日，第十三届全国人民代表大会第五次会议在北京开幕。国务院总理李克强作政府工作报告。

在本次政府工作报告中提到，“综合考虑为企业提供现金流支持、促进消费投资、大力改进增值税留抵退税制度，今年对留抵税额实行大规模退税。优先安排小微企业，对小微企业的存量留抵税额于6月底前一次性全部退还，增量留抵税额足额退还。重点支持制造业，全面解决制造业、科研和技术服务、生态环保、电力燃气、交通运输等行业留抵退税问题。增值税留抵退税力度显著加大，以有力提振市场信心。预计全年退税减税约2.5万亿元，其中留抵退税约1.5万亿元，退税资金全部直达企业。”

二、现行增值税留抵退税政策的发展与困境

（一）留抵退税的原理

在我国，增值税是以应税项目（含货物、应税劳务、应税服务、不动产、无形资产）在流转过程中产生的增值额作为计税依据而征收的一种流转税，通过采用销项抵减进项税额的方式计算各个环节企业应缴纳的增值税额，各个环节企业则通过销售产品或提供服务，将增值税税负在转移至下一环节。在流转到最终消费者之前，每一个流通环节就本环节的“增值额”由买方作为纳税人，卖方作为扣缴义务人缴纳增值税，最终整个链条中产生的增值税由最终消费者承担，包含其购买的商品或服务价格中。

如果企业的当期销项税额小于当期进项税额，不足抵扣的部分根据《中华人民共和国增值税暂行条例》第四条的规定，可以结转至下期继续抵扣，就成为通常所称的“增值税留抵”或“留抵税额”。实践中，部分企业由于种种原因（如价格倒挂、税率倒挂、国家储备、企业经营周期等）可能人无法及时消化相关增值税留抵税额，会造成纳税人留抵税额无法及时抵扣或者永远无法抵扣。特别是对于制造业企业，从原料采购和产品销售之间周期较长，特别是在产品销售情况不理想的情况下，该期间的增值税进项将大于销项税额，进而形成留抵。在企业经营状况不好的情况下，长期留抵税额将实际上演变成企业的税收负担，而未流向终端消费者。

因此，政府推行留抵退税政策，有助于提高企业资金周转效率，促进企业生产、技术改革，增强企业持续经营能力。

（二）政策沿革

《增值税暂行条例》第四条规定，当期销项税额小于当期进项税额不足抵扣时，其不足部分可以结转下期继续抵扣。不过，从2018年就开始试点，我国对增值税留抵税额的处理有一定的变化，更是逐渐开放退税的政策口径。从2018年至今，主要增值税留抵退税的政策整理如下：

（三）留抵退税的适用条件

结合目前的税收政策规定，我们整理了不同行业企业现行适用留抵退税政策的条件及允许退还的增量留抵税额计算公式：

相比较部分先进制造业企业，一般行业的企业需要特别注意2019年4月后连续六个月增量留抵税额大于零，且第六个月增量留抵税额不低于50万元的退税条件。这个条件的设置，主要是基于退税效率和成本效益的考虑，连续六个月增量留抵税额大于零，说明增值税一般纳税人常态化存在留抵税额，单靠自身生产经营难以在短期内消化，因而有必要给予退税；不低于50万元，是给退税数额设置的门槛，低于这个标准给予退税，会影响行政效率，也会增加纳税人的办税负担。

除此之外，为了鼓励纳税人诚信纳税和防范退税风险，另外设置了4个退税条件。相关条件中对违反税收法律法规的纳税人不予退税，也是惩恶扬善的体现。未享受过即征即退、先征后返或先征后退政策的这项条件是按照纳税主体而不是按照即征即退项目来限制的，是出于防范退税风险的考虑。也就是说，只要享受过这些优惠政策的纳税人，其一般项目的留抵也是不允许退税的。

此外，从允许退还的税额计算的角度，相比较部分先进制造业企业，一般行业的企业增加了60%的限额。同时，需要提醒的是，计算进项构成比例时，需要计算2019年4月至申请退税前一税款所属期内已抵扣的增值税专用发票（含税控机动车销售统一发票）、海关进口增值税专用缴款书、解缴税款完税凭证注明的增值税额占同期全部已抵扣进项税额的比重，农产品收购方票，购进国内旅客运输服务取得的电子普通发票等并不在退税的范围之内。

（四）地方财政导致的退税难问题

在2019年全面试行增值税留抵退税制度后，除了适用条件、仅对增量退税的限制外，一些地区由于基层市县财政收入紧张，退税面临较大压力和困难，影响了增值税留抵退税政策执行效果。2019年财政部、税务总局、人民银行联合发文，调整完善增值税留抵退税地方分担机制，明确自当年9月1日起，增值税留抵退税地方分担的 50% 部分，15% 由企业所在地分担，35% 由各地按增值税分享额占地方分享总额比重分担。

在国务院调整完善增值税留抵退税地方分担及之后，基层财税退税压力有效减轻。

三、2022年增值税留抵退税政策解读与展望

（一）2022年优先安排小微企业

从特定行业向全行业推行、重点扶持特定行业企业。不管是最初装备制造等先进制造业等特定行业，还是后来飞机相关产业、疫情防控重点保障物资生产企业，增值税留抵退税政策作为政府助力企业发展的一大税收手段，重点关注制造业等实体企业领域，并开始聚焦小微企业。

2022年政府工作报告中提出要优先安排小微企业。这可以说是对小微企业的重大利好消息。在以往规定的留抵退税条件中，除了部分先进制造业，一般企业有连续六个月增量留抵税额大于零，且第六个月增量留抵税额不低于50万元的退税条件限制。这个金额的设置导致许多小微企业增量留抵税额达不到政策要求的最低点，导致在过去的几年中留抵退税的政策红利难以到达小微企业。

（二）存量留抵退税成可能

不同于之前实施的增量留抵税退税和部分存量留抵税额退税的政策，本次政府工作报告中开放了对留抵税额的存量部分退还的政策口径，表示对小微企业的“存量”留抵税额可一次性全部退还，在此基础上才是“增量”部分足额退还。

在过去几年许多小微企业因达不到增量留抵税额最低要求而无法享受政策红利，愈发积累了更多的留抵税额，现金压力日益剧增。

需要说明的是，增量留抵税额有着特定的定义——与2019年3月底相比新增加的期末留抵税额。在39号文出台的时候，仅允许对增量部分给予退税，一方面是基于鼓励企业扩大再生产的考虑，另一方面是基于财政可承受能力的考虑，若一次性将存量和增量的留抵税额全部退税，财政短期内不可承受。而在经历过2年多的实务经验后，面对企业艰难发展的环境，我们在今年的政府报告中，看到未来有希望先一步将增值税留抵退税的范围扩大到小微企业和特定行业企业的存量增值税留抵税额。如若后续出台政策，允许小微企业6月底前一次性全部退还存量留抵税额，相当于为小微企业注入关键的现金流，助力其度过难关。

（三）重点支持制造业等行业

重点支持制造业，全面解决制造业、科研和技术服务、生态环保、电力燃气、交通运输等行业留抵退税问题。结合过往的经验，制造业、科研等行业，均为前期投入多、周期长的行业，同时也是国家希望大力发展的行业。虽然现行比较优惠的留抵退税条件限制主要针对通信等特定的先进制造业，我们预计在未来一年中，极有可能扩大适用比较优惠的留抵退税条件限制的范围。

此外，结合以往政策发展情况，从严格的退税限定条件到特定行业限定条件的减少，并允许特定行业企业按月全额退还增值税留抵税额。除了放宽政策适用条件，我们相信未来在申请退税的行政方面也会予以进一步的便利。

（四）退税金额从1300亿元到1.5亿元

2022年政府工作报告提到，预计全年退税减税约2.5万亿元，其中留抵退税约1.5万亿元，约占全年退税减税的60%，预计将成为全年推行退税政策的工作重点。

根据国务院新闻办新闻局副局长、新闻发言人寿小丽在2022年1月26日新闻发布会中披露，2021年，税务部门累计为3.1万户制造业企业办理留抵退税1322亿元，而实行已久的出口退税合计办理1.67万亿元。

而本次政府工作报告不仅设定高额的全年留抵退税额度，还涉及到对存量留抵税额退税的问题，从中可以看出政府大力改革留抵退税制度的决心。

四、增值税留抵退税合规风险

（一）留抵退税的会计处理

《财政部 税务总局 海关总署关于深化增值税改革有关政策的公告》（财政部 税务总局 海关总署公告2019年第39号）第八条第（六）款规定：“（六）纳税人取得退还的留抵税额后，应相应调减当期留抵税额。”也就是，收到留抵退税的企业需要在收到退税款当月，将退税额从增值税进项税额中转出。相应的会计分录如下：

借：银行存款

贷：应交税费-应交增值税-进项税转出

注：进项税额转出是在收到留抵退税的当期，而不是在符合留抵退税条件的所属期。

企业在转出增值税进项税额的同时，还涉及到附加税费的问题。《关于增值税期末留抵退税有关城市维护建设税教育费附加和地方教育附加政策的通知》（财税[2018]80号）规定：“对实行增值税期末留抵退税的纳税人，允许其从城市维护建设税、教育费附加和地方教育附加的计税（征）依据中扣除退还的增值税税额。”也就是说，留抵退税相应的附加税费也可以相应递减。

（二）留抵退税申请时的合规风险

20号文第十二条明确，税务机关在办理留抵退税期间，发现符合留抵退税条件的纳税人存在以下情形，暂停为其办理留抵退税：

（1）存在增值税涉税风险疑点的；

（2）被税务稽查立案且未结案的；

（3）增值税申报比对异常未处理的；

（4）取得增值税异常扣税凭证未处理的；

（5）国家税务总局规定的其他情形。

也就是说，企业在申请增值税留抵退税时，税务机关将特别关注增值税抵扣凭证取得是否存在问题。同时，我们预计税务机关也会建立留抵退税后续管理或操作的方法，以确保符合条件的及时退税、同时防控税务风险。

对此，我们建议企业在提起留抵退税申请前，先行进行合规检查，及时更正、清理税务风险。

（三）骗取退税的行政及刑事风险

为了防范骗取退税的风险，不少国家规定必须通过事前税务审计方可办理退税。如希腊规定，在某些特定情况下，根据财政部执行的风险分析方法，退税前对纳税人进行税务审计；俄罗斯规定，税务部门必须对纳税人在纳税申报表中填写的留抵税额进行审查。或是一些国家（如意大利）规定纳税人必须提。

对比之下，我国的增值税留抵退税政策对企业需要符合的条件进行了严格限制，提出了包括纳税信用等方面的要求。此外，39号文第八条第（七）项、20号文第十六条均规定：“以虚增进项、虚假申报或其他欺骗手段，骗取留抵退税款的，由税务机关追缴其骗取的退税款，并按照《中华人民共和国税收征收管理法》等有关规定处理。”

实际上，留抵退税存在着与出口退税一样的骗税风险，其严重性和危害性也极为相似。但是，目前《中华人民共和国税收征收管理法》仅对骗取国家出口退税款进行了行政处罚的规定，《中华人民共和国刑法》也仅对骗取国家出口退税款或者虚开增值税专项发票（用于骗取出口退税、抵扣税款）进行刑事处罚的规定。在现行法律规定未明确骗取留抵退税的行政、刑事处罚的情况下，对于涉及的虚开增值税发票问题的，可按照虚开增值税相关的行政规定或虚开增值税发票罪进行处理。若仅有骗取留抵退税的问题，还有待未来出台相应规定进行明确，如参照适用骗取出口退税款的处罚规定。