最新解读|《行政复议法》（征求意见稿）出炉，关乎税务行政复议十大要点

现行行政复议法制定于1999年，并于2009年和2017年分别对部分条款作了修订。该法实施二十年来，全国各级行政复议机关共办理行政复议案件247.8万件，其中立案并审结204.9万件，纠正违法或不当行政行为29.6万件，纠错率达14.4%，约70%的审结案件实现案结事了、定分止争，在维护群众合法权益、促进社会和谐稳定、加快建设法治政府方面发挥了重要作用。与此同时，随着经济社会发展，行政复议制度暴露出以下问题：一是管辖体制有待完善。政府及政府部门都承担复议职责，复议资源过于分散，办案标准不统一，也不便于群众找准复议“大门”。二是工作机制有待优化。受案范围偏窄，难以最大限度吸附行政争议；案件不论繁简都按同样流程办理，增加群众时间成本；办案以书面审查为主，容易引发“暗箱操作”的质疑；行政复议实质性化解争议的作用还未充分发挥等。三是行政复议与行政诉讼的有机衔接有待加强。为解决上述问题，有必要修改行政复议法。征求意见稿分为总则、行政复议申请、行政复议受理、行政复议审理、行政复议决定、法律责任、附则，共7章102条。（引自关于《中华人民共和国行政复议法（修订）（征求意见稿）》的说明）

行政复议，是指公民、法人或者其他组织认为行政主体的具体行政行为违法或不当侵犯其合法权益，依法向主管行政机关提出复查该具体行政行为的申请，行政复议机关依照法定程序对被申请的具体行政行为进行合法性、适当性审查，并作出行政复议决定的一种法律制度。《行政复议法》是指导行政复议具体工作的最高规范，《行政复议法》（征求意见稿）中吸纳了近年行政复议工作中总结出来的优秀成果，对于未来行政复议工作的开展有重要的指导意义。税务行政复议工作的开展同样需要遵从《行政复议法》的相关规定，此次《行政复议法》（征求意见稿）中新增的内容，对于税务行政复议工作也有着重要的影响，主要体现在以下十个方面。

要点1：建立革命化、正规化、专业化、职业化行政复议人员队伍

第六条第一款 国家建立革命化、正规化、专业化、职业化行政复议人员队伍。国务院行政复议机构应当会同有关部门制定行政复议执业规范，加强对行政复议人员的培训、考核和管理。

行政复议是一项复杂且专业的工作，其涉及到各个领域的专业知识，其中税务行政复议尤为专业。税务行政复议与国家的财税法律有着密切的关联。虽然法律法规对于什么时候该征税、对什么征税、征多少税等都有明确的规定。但是，在实务中要准确的定性判断一个经济行为该怎么征税、征什么税、征多少税等都不是一件容易的事情。每个行业、每个企业、每一个交易行为甚至小到个人都有与之相匹配的税收征管制度，怎样才能在不侵害纳税人合法权益的情况下，足额的征缴税款是需要税务机关凭借专业的知识和技术手段去实现的。在税务行政复议环节，同样需要具备专业知识的人支撑起整个税务行政复议工作。近年，税收实务和理论界也在不断的忽悠税务案件审理的专业化，不仅是在行政复议阶段，也应延伸到税务行政诉讼阶段。就目前我国税务案件的审理现状而言，短期内建立专业的税务法庭似乎不太实际，但是在税务行政复议阶段，培养专业的人参与到税务行政复议工作中去却是一件可以为之的事情。此次《行政复议法》（征求意见稿）中强调行政复议人员队伍的专业化、职业化建设，无疑可以优化税务争议案件的解决机制，“专业的人，做专业的事”也可以很大程度上提升税务行政复议的效率，减轻纳税人因税务行政复议增加的经济和心理负担。

要点2：扩大了行政复议范围，明确行政裁决、行政赔偿以及政府信息公开行为属于复议范围

第十一条第一款第十二至十四项

（十二）对行政机关作出的行政裁决不服的；

（十三）依法要求行政赔偿，赔偿义务机关在规定期限内未作出是否赔偿的决定，或者对赔偿的方式、项目、数额有异议的，或者对赔偿义务机关作出的不予赔偿决定不服的；

（十四）认为行政机关的政府信息公开行为侵犯其合法权益的；

在此之前，行政复议法中并未明确将行政裁决、行政赔偿以及政府信息公开行为等内容纳入到行政复议的范畴，以上行为是否会对行政相对人的合法权益造成实质性的影响成为了实务中的一个判断标准，由于各地执法标准不一，实务中因此也存在较多争议。《税务行政复议规则》第十四条第（六）项和第（九）项已经明确指出了行政赔偿和政府信息公开工作中的具体行政行为属于税务行政复议的复议范围。《行政复议法》作为行政复议程序中位阶最高的程序法，《税务行政复议规则》的制定都必须遵循该法的规定，不能做出有悖于《行政复议法》的规定，此次《行政复议法》，明确行政裁决、行政赔偿以及政府信息公开行为属于复议范围，无疑可以更好的化解实务中遇到的类似纠纷，顺利地推进行政复议工作。

要点3：列明“负面清单”，明示部分行为不属于行政复议范围

第十二条 下列行为不属于行政复议范围：

（一）国防、外交等国家行为；

（二）行政法规、规章或者行政机关制定、发布的具有普遍约束力的决定、命令；

（三）行政机关作出的处分或者其他人事处理决定；

（四）行政机关对民事纠纷作出的调解；

（五）行政机关对信访事项作出的处理；

（六）对公民、法人或者其他组织权利义务不产生实际影响的行为。

之前的《行政复议法》对于该方面的规定主要在第七条和第八条，此次司法部起草的《行政复议法》（征求意见稿）完善了该条内容，明确了那些行为不可以提起行政复议。税务行政复议案件总的来说也是行政复议的一个小分支，税务行政复议也应该遵循此规定。纳税人在申请行政复议前，能够参考相关规定，初步判断自己的行为是否属于行政复议的范围，避免纳税人出现“劳而无获”，做无用功的情况。该条第六项明确“对公民、法人或者其他组织权利义务不产生实际影响的行为”不属于行政复议的范围，这也是纳税人判断税务机关行政行为是否具有可复议性的一个重要标准。

要点4：建立为经济困难的公民提供行政复议法律援助的制度

第十八条  对经济困难需要行政复议法律服务的公民，当地法律援助机构应当依法为其提供法律援助。

行政复议法律援助制度在此之前其实早已存在，全国各地近年也陆续出台了相关的具体规定指导行政复议法律援助工作。建立行政复议法律援助制度，为申请行政复议的经济困难群众提供法律援助，有利于为行政复议申请人提供必要法律服务，引导申请人通过法律途径解决争议、寻求救济；有利于解决群众不愿复议、不会复议、不敢复议的现实问题；有利于进一步发挥行政复议制度优势，破解“小复议、中诉讼、大信访”格局，推动行政争议化解在行政系统内部、化解在萌芽状态。

要点5：将申请行政复议的期限从六十日延长到六个月

第二十四条第一款 公民、法人或者其他组织认为行政行为侵犯其合法权益的，可以自知道或者应当知道该行政行为之日起六个月内提出行政复议申请；但是法律另有规定的除外。

众所周知，行政诉讼案件的起诉期限为6个月，而行政复议提起的期限却只有短短的60日。在税务行政复议案件中，不仅要先复议才能诉讼，而且还有“清税前置”条款，大大限制了纳税人提起行政复议的热情。部分税务案件涉及的税款较多时，纳税人无法及时筹集被税务机关追缴的税款也无法提供纳税担保时，往往就会错过提起行政复议的期限，从而无法实现正当权利的合法救济。申请行政复议的期限从六十日延长到六个月，可以更加充分的保障纳税人的申请权，更加有效的保护纳税人的合法权益。如果未来修订后的《行政复议法》保留了该条款，未来《税务行政复议规则》也定会作出调整修订，对于纳税人来说无疑是一个重大的“利好”，在一定程度上也会提升税务行政复议案件的数量。

要点6：将轻微行政处罚和政府信息公开行为纳入行政复议前置范围

第二十九条第一款 有下列情形之一的，申请人应当先向行政复议机关申请行政复议，对行政复议决定不服的，再依照本法第十条的规定向人民法院提起行政诉讼：

（一）公民对二百元以下、法人或者其他组织对三千元以下罚款或者警告不服的；

（二）认为行政机关的政府信息公开行为侵犯其合法权益的；

（三）认为行政机关的行政行为侵犯其已经依法取得的自然资源的所有权或者使用权的；

（四）法律、行政法规规定的其他情形。

众所周知，在税务案件中，只有纳税争议案件才属于“复议前置”的范畴，《税收征收管理法》第八十八条规定，纳税人、扣缴义务人、纳税担保人同税务机关在纳税上发生争议时，必须先复议后诉讼。也就是说只有纳税上的争议才需要复议前置。《税收征收管理法实施细则》第一百条规定，纳税争议是指纳税人、扣缴义务人、纳税担保人对税务机关确定纳税主体、征税对象、征税范围、减税、免税及退税、适用税率、计税依据、纳税环节、纳税期限、纳税地点以及税款征收方式等具体行政行为有异议而发生的争议。除此之外，对于税务机关作出的行政行为，纳税人无需遵从复议前置的规定，可以复议也可以直接选择诉讼的方式维护自己的合法权益。本次《行政复议法》（征求意见稿）将轻微行政处罚和政府信息公开行为纳入行政复议前置范围，可以很大程度上减轻司法机关的诉讼压力，但是对于有选择权的纳税人来说其实并没有太大的实际意义，反而阻断了纳税人直接提起诉讼的途径，该条款的增加和近年政府信息公开类的行政诉讼案件激增不无关系。

要点7：健全行政复议证据规则，申请人、第三人享有查阅、复制权

行政复议的证据规则规定在第四十九条至五十六条，包括证据种类、举证责任、证据调取、专门事项的鉴定等内容。

第五十六条  行政复议期间，申请人、第三人可以查阅、复制被申请人提出的书面答复、作出行政行为的证据、依据和其他有关材料，除涉及国家秘密、商业秘密或者个人隐私外，行政复议机关不得拒绝。

《税务行政复议规则》

第六十一条 申请人和第三人可以查阅被申请人提出的书面答复、作出具体行政行为的证据、依据和其他有关材料，除涉及国家秘密、商业秘密或者个人隐私外，行政复议机关不得拒绝。

《税务行政复议规则》第六十一条中可以看出，纳税人在税务行政复议案件中并没有证据材料的复制权。从笔者代理的税务行政复议案件来看，当去税务机关申请查阅案卷材料时，很多地方都是只允许拍照，不允许复制，也不提供电子版的材料，对于证据材料较多的案件而言，无疑大大增加了申请人的负担。《行政复议法》（征求意见稿）明确了申请人的复制权，未来税务机关在办理税务案件时也应该严格证据的制作标准，实行案卷材料电子化，为纳税人查阅案卷材料提供便利。

要点8：建立行政复议委员会，为办理重大疑难复杂案件提供咨询意见

第六十二条 县级以上地方各级人民政府应当建立政府主导，专家学者参与的行政复议委员会，研究行政复议重大事项，为办理行政复议案件提供咨询意见。国务院部门可以根据需要建立行政复议委员会。

审理涉及下列情形的行政复议案件，行政复议机构可以提请行政复议委员会提出咨询意见：

（一）案情重大、疑难、复杂的；

（二）专业性、技术性较强的；

（三）行政复议机构认为有必要的。

除前款规定情形外，申请人请求行政复议委员会提出咨询意见的，行政复议机构可以准许。

上文已经提及，行政复议是一个较为专业的实体和程序性活动，疑难复杂案件更是如此。税务案件相对于一般的行政案件而言，对于行政复议机关的要求更高。行政复议委员会并不是一个新兴的实物，早年各地行政机关就先后组建行政复议委员会，专司行政复议事务，但是《行政复议法》中却对此只字未提。《行政复议法》（征求意见稿）中明确“建立政府主导，专家学者参与的行政复议委员会”，让行业专家参与到行政复议之中，可以让理论更好的结合实际，处理案件中的具体问题。税务案件的专业性相对较强，重大疑难案件中加入专家参与研究并提供咨询意见，有利于行政机关在复议活动中更好的作出决策，提升行政复议的公正性。

要点9：完善行政复议附带审查的程序和处理方式

《行政复议法》（征求意见稿）第五节第六十六条至七十条是关于行政复议附带审查的内容，专设一个章节来明确规范性文件附带审查的内容，可见其重要性。现阶段，由于法律的实施需要有权机关作出具体的规定和指示，规范性文件的数量每年都在大幅度的增加，税收规范性文件更是如此，国家税务总局每年都会针对各税种以及税收征管方面发布税收规范性文件。部分规范性文件在制定时由于制定者考虑并不周全及其他因素的影响，导致存在一定的瑕疵，存在侵害纳税人合法权益的情况，因此对于规范性文件的附带审查机制的建立很有现实必要性。对于规范性文件的审查主要注意以下三个内容：第一，审查规范性文件制定机关有无职权做这样一个文件。第二，审查程序，制定机关是不是按照法定程序制定了规范性文件。第三，审查规范性文件的内容，规范性文件是否和上位法相抵触，是否和同位法相互矛盾。

要点10：规定行政复议决定书向社会公开制度

第八十九条 除涉及国家秘密、商业秘密、个人隐私或者公开后可能危及国家安全、公共安全、经济安全、社会稳定的情形外，行政复议机关应当将发生法律效力的行政复议决定书向社会公开。

目前，检察院的起诉书、法院的裁判文书都实现了网上公开查阅，但是对于行政复议决定书这一块而言并没有完全实现普及。目前虽有部分地区开始实行行政复议决定书向社会公开并建立了一套规范体系，但是实践中案外人要想查阅到行政复议决定书还是有一定的难度的。就笔者了解到的情况来看，税务行政复议案件的行政复议决定书还没有实现向社会公开，案外人想要查阅只能通过申请人查阅了，或者与自己利益相关的也可以向税务机关申请公开。行政复议决定书向社会公开好处众多，现列举一二：一是方便公众对行政机关进行监督，提升行政复议的公正性；二是可以督促行政机关内部人员提高自身的业务素养和专业水平；三是可以为行政机关、学者、学生、财税工作者等主体提供研究素材、实务参考等；四是可以为类似案件的审理提供有价值的参考。税务案件专业性较强，税务案件行政复议决定书向社会公开对于涉税服务人员而言无疑是一个“好消息”，涉税服务人员可以通过税务行政复议案件更多的了解涉税案件复议的现状以及法律法规的适用标准以及税务机关裁量标准等情况，对于推动整个财税法治现代化有重要的现实意义。