网络视听产业大发展，涉税法律风险须警惕

编者按：随着抖音、快手等短视频、直播APP的风靡，一大批网络视听平台涌现，增长势头超过了传统在线视频平台，推动我国网络视听产业发展再次加速。为了壮大网络视听主体，引导优秀网络视听节目创作，推动媒体融合发展，各地政府实施了诸多鼓励措施。近期，厦门市政协委员、高新技术创业中心招商部经理游东志先生在市十三届政协四次会议上提出了《新经济网络视听产业税务创新的提案》，建议“以银行流水作为平台企业所得税税前列支凭证”、“对网络视听行业和微商按照0.6%征收个税”等，引发社会热议。经主管部门办理，2020年7月28日国家税务总局厦门市税务局对《新经济网络视听产业税务创新的提案》作出了公开答复，对当下税收热点问题的解决表明税务机关的关切态度，也为网络视听行业合规经营提供宝贵借鉴。本文将分析厦门市税务局《答复函》对新经济网络视听产业税收政策适用的观点，以飨读者。

一、关于“对自由职业者直接认定为个体工商户”的建议

厦门市税务局答复：

根据《中华人民共和国民法总则》，个体工商户是指自然人从事工商业经营，经依法登记，为个体工商户。《国务院办公厅关于促进平台经济规范健康发展的指导意见》（国办发〔2019〕38号）中第一条第（一）项：“推进平台经济相关市场主体登记注册便利化”；《关于支持新业态新模式健康发展激活消费市场带动扩大就业的意见》（发改高技〔2020〕1157号）中第五条第（九）项：“通过网络平台开展经营活动的经营者，可使用网络经营场所登记个体工商户”。另外根据相关分工，该事项的主要职能部门不是税务部门，我局将做好配合工作，将相关建议转交给市政府相关部门。

观点解读：

厦门市税务局首先明确个体工商户的法律定义，并指出国家对于通过网络平台开展经营活动的个人登记成为个体工商户的便利措施，表明了网络视听平台自由职业者登记成为个体工商户的可行性。但是，工商登记事项不属于税务机关的法定职责，应由工商管理部门负责处理，因此，税务机关答复将把相关问题转交相关部门。

我们认为，将网络视听平台自由职业者“直接认定”个体工商户的建议有待商榷。选择成为何种法律主体进行经营，是法律赋予个人的权利，行政机关应予充分尊重，在缺乏法律依据的情况下，税务机关亦不能违反纳税人意愿对其纳税主体类别作出相反认定。例如，一些明星“大主播”会成立多个工作室与平台合作，上述工作室的性质大多属于个人独资企业，其从平台取得的收入属于“经营所得”，适用5%至35%的超额累进税率，同时还能减除成本、费用以及损失，可以大大节省税收成本。但是对于大多数“小主播”而言，从平台取得收入属于“劳务报酬所得”，根据新《个税法》规定，作为综合所得按纳税年度合并计算个人所得税，适用3%至45%的超额累进税率。由于此类“小主播”收入较少，成立个体工商户或者个人独资企业的节税效果不明显，甚至会付出更多成本，因此“对自由职业者直接认定为个体工商户”的建议违背众多“小主播”意愿，亦不能为其带来节税效果。

二、关于“以银行流水作为平台公司的企业所得税税前列支凭证”的建议

厦门市税务局答复：

平台企业所得税税前扣除凭证，是按照《企业所得税税前扣除凭证管理办法》（国家税务总局公告2018年第28号发布）进行管理的。其第九条规定：企业在境内发生的支出项目属于增值税应税项目的，对方为已办理税务登记的增值税纳税人，其支出以发票（包括按照规定由税务机关代开的发票）作为税前扣除凭证；对方为依法无需办理税务登记的单位或者从事小额零星经营业务的个人，其支出以税务机关代开的发票或者收款凭证及内部凭证作为税前扣除凭证，收款凭证应载明收款单位名称、个人姓名及身份证号、支出项目、收款金额等相关信息。小额零星经营业务的判断标准是个人从事应税项目经营业务的销售额不超过增值税相关政策规定的起征点。

观点解读：

税务机关的答复表明，仅以银行流水是不能作为平台的税前列支凭证的，而应根据支出对方的税法性质来确定税前扣除凭证。

在判断税前扣除凭证前，应对网络视听平台与其“主播”存在的不同合作方式进行分析。

第一种是主播与网络视听平台直接签署分成协议，平台给与其直播权限，主播可以在平台进行直播表演，并按照协议与平台分享礼物打赏所带来的收益。同时，主播不受直播平台强制的劳动时间、劳动总量等管理约束，也不从事直播平台安排的其他劳动任务。这种情况多适用于“新主播”、“小主播”，平台向其支付的分成属于“劳务报酬所得”，应按次或者按月预扣预缴税款（国家税务总局公告2018年第61号《个人所得税扣缴申报管理办法（试行）》）。此种情况下，平台可以到劳务地主管地税机关申请代开劳务发票据以入账。开具劳务发票，一般应提供劳务用工协议、支付劳务报酬清单、劳务人员身份证明、经办人员身份证明、税务登记证副本等资料。由于此类情况数量众多，加重了平台代开发票的负担，这也是“以银行流水作为平台公司的企业所得税税前列支凭证”建议主要考虑。

第二种则是主播成为网络视听平台的签约艺人，接受平台方的一系列劳动规章制度的约束。获取有保证的经济收入的同时需要承担对应的职责任务，包括直播时长、内容质量、粉丝数量、直播活跃度等多重标准的考核。此种情况下主播成为平台员工，向其支付工资属于主播的“工资、薪金所得”，对于此种支出，无需发票作为税前扣除凭证，以平台自制工资表、付款凭证/领款单据/银行转账记录等进行账务处理。

第三种则是主播自己成立个人独资企业与网络视听平台合作，双方签订合作协议，根据协议履行权利、义务。此种情况下，个人独资企业根据其属于一般纳税人还是小规模纳税人，自行开具增值税专用发票或者向税局申请代开发票，平台以取得的发票作为税前扣除凭证。

当然，还存在主播、经纪公司、平台三方合作的方式，这需要分析主播与经济公司之间如何签订合同，亦存在不同法律关系，不再赘述。

综上所述，仅“以银行流水”不能证明支出的真实性、关联性，仍需合同、支付报酬清单、人员身份证明等一套完整的材料用以证明。

三、关于“对网络视听行业和微商按照0.6%征收个税”的建议

厦门市税务局答复：

对于个人取得经营所得，有两种个人所得税征税方式。一种是据实征收，另一种是核定征收；核定征收是指缴纳个人所得税的经济实体在生产经营中，由于各种原因，收入与成本费用难以准确核算、难以取得相关票据的情形。

核定征收的前提条件之一，是取得的所得是经营所得。按照《中华人民共和国个人所得税法实施条例》对经营所得的定义，包括了个体工商户从事生产、经营活动取得的所得；以及其他生产、经营活动取得的所得等。

网红直播、微商涉及的影视、演出、表演、广告、经纪服务等项目，属于个人所得税法实施条例中列明的劳务报酬的项目，个人从事以上项目，应当按照劳务报酬征收个人所得税。网红直播、微商通过网络平台直接销售货物，则不属于个人所得税法中列明的劳务报酬项目，我局根据其业务实质，符合存在合理的成本费用、有雇工等条件，判断其为“个人从事其他生产、经营活动取得的所得”，可按从事其他生产、经营活动取得的所得进行管理，在满足核定征收的其他条件时，可以按照核定征收率进行个人所得税征收。

观点解读：

税务机关根据直播业务的不同类型对其征税方式作出了区分。

第一，网红直播、微商因提供“影视、演出、表演、广告、经纪服务等”取得收入，属于新个税法下“劳务报酬所得”项目，对于此种所得不适用核定征收。

此种情况由平台按次或者按月预扣预缴税款（国家税务总局公告2018年第61号《个人所得税扣缴申报管理办法（试行）》第八条之规定），由个人年度汇算清缴时计入综合所得计算个税，多退少补：

（注：全年应纳税所得额是指居民个人取得综合所得以收入额减除费用六万元以及专项扣除、专项附加扣除和其他扣除后的余额。）

第二，主播成立个体工商户、个人独资企业的，其收入属于新个税法下“经营所得”项目，符合条件的可以适用核定征收。

（注：全年应纳税所得额是指以每一纳税年度的收入总额减除成本、费用以及损失后的余额。）

第三，主播以个人名义通过网络平台直接销售货物所得不属于“劳务报酬”项目，税务机关可以根据业务实质，符合存在合理的成本费用、有雇工等条件，判断其为“个人从事其他生产、经营活动取得的所得”，符合条件的可以适用核定征收。

但是，税务机关对“0.6%征收率”的建议未作评论，我们认为，该征收率设置标准偏低，低于实践当中各地适用的核定征收率，一定程度上违背了税收公平原则，或将引发社会非议。因此，对于核定征收率的设定，应由主管税务机关根据实际情况综合考虑。

四、行业监管趋紧，涉税风险应警惕

互联网的发展打破了地域的区隔，同时反映出我国在税收基本制度建设上面存在不足。但随着《互联网直播服务管理规定》等相关制度、措施的出台，网络监管部门的监管为税务机关征税创造了条件，新个税法的出台也为各部门之间的信息交换共享、整合提供法律保障。因此，税务部门对网络视听平台及其从业者的监管呈现愈发严格之势。对于平台及主播而言，涉税风险应对引起足够重视。

（一）平台须依法履行扣缴义务

根据个税法及国家税务总局2018年第61号公告规定，居民个人取得综合所得（工资、薪金；劳务报酬；稿酬；特许权使用费），有扣缴义务人的，由扣缴义务人按月或者按次预扣预缴税款。扣缴义务人每月或者每次预扣、代扣的税款，应当在次月十五日内缴入国库，并向税务机关报送扣缴个人所得税申报表。平台向主播支付工资、薪金、劳务报酬的，应当及时履行扣缴义务，避免未扣未缴、以扣未缴而与税务机关产生纳税争议、与主播产生劳动、劳务争议等问题。

（二）平台应规范税前扣除凭证

前已述及，根据平台与主播合作方式以及主播法律主体的不同，平台应根据不同的凭证进行税前列支。由于存在大量向主播支付劳务报酬而未到劳务地主管地税机关申请代开劳务发票据的情形，部分平台采取虚开增值税普通发票的方式做账，导致面临虚开及偷税的行政责任。同时，根据刑法及其相关司法解释规定，虚开普通发票100份以上或金额累计40万以上，应予立案追诉。虚开发票罪情节严重的，处两年以下有期徒刑、拘役或者管制，并处罚金情节；特别严重的，处两年以上七年以下有期徒刑，刑事风险同样严峻。

（三）平台与主播应规避“阴阳合同”

2018年7月，国家税务总局印发《通知》，要求各级税务机关进一步加强影视行业税收征管，规范税收秩序，并指出影视企业和影视行业从业人员应当依法如实申报并缴纳税款。该《通知》剑指通过“阴阳合同”进行偷税的违法行为。对于网络视听产业而言，应当以儆效尤，引起足够重视，平台与主播之间应当统一认识，共同规避“阴阳合同”，坚持依法纳税。