让他人为自己如实代开发票再审终获无罪

编者按：在煤炭、再生资源、建筑等行业经营中，由于提供运输服务及砂石等货物的车队、个人无法开具增值税专用发票，而企业从经营成本考虑，又要求个人提供增值税专用发票，作为进项税额抵扣及企业所得税税前成本列支凭证，因此，上述个人、车队按照实际提供运输服务、货物的数量、金额寻找第三方，让他人为自己如实代开增值税专用发票。此种行为是否构成虚开，在司法实践中存在较大争议，对相同性质行为的判决差异较大，本文通过案例进行分析。

一、案例引入

案号：青岛市中级人民法院刑事判决书 （2017）鲁02刑再2号

基本案情：

崔某经营车队与B面料公司签订货物运输承揽合同，负责为B公司运送货物，赚取运费。B公司与崔某结算运费时，需要崔某提供增值税专用发票，崔某通过中间人介绍联系到A运输公司，根据崔某实际提供的运输服务，以A运输公司名义为B面料公司开票，崔某直接按照票面金额的4.6%支付开票费。开受票方A、B两公司之间未签订合同，也无资金往来。

判决结果：

本案一审、二审法院均以“崔某在与A运输公司之间无实际运输业务的情况下，多次让该公司为自己开具用于抵扣税款的运输发票，致使国家税款被非法抵扣，造成税款损失，虽系进行了实际经营活动，但让他人为自己虚开用于抵扣税款发票，行为已构成虚开用于抵扣税款发票罪，应当追究刑事责任”，判决结果判三缓三。

经再审，判决崔某无罪。

二、再审裁判理由及华税评析

（一）具有骗取抵扣税款的故意应当是虚开犯罪的构成要件

法院判决：虚开用于抵扣税款发票应当是指以骗取抵扣税款为目的，有为他人虚开、为自己虚开、让他人为自己虚开、介绍他人虚开行为之一的。1996年最高人民法院发布的法发（1996）30号司法解释，是针对1995年全国人大常委会的决定制定的，1997年《中华人民共和国刑法》修订实施之后，已经明确将该决定内容纳入刑法的内容，对本罪的理解和认定应适用修订后刑法的规定。从刑法的具体条文来看，具有骗取抵扣税款的故意应当是认定此类犯罪的构罪要件，最高人民法院也曾通过多种形式对此类犯罪应如何认定进行了指导。2015年6月的法研（2015）58号复函是最高人民法院对此类犯罪应当如何认定的进一步指导和明确。

华税分析：“行为人主观上无骗取抵扣税款的故意，客观上未造成国家税款损失的，不宜以虚开增值税专用发票罪论处”，主观上不具有骗取税款故意是不构成虚开犯罪最重要的辩护要点，律师可结合最高院法研（2015）58号复函、全国法院经济犯罪案件审判工作座谈会综述（2004年）有关虚开犯罪构成要件的观点、最高院指导案例“张某强虚开增值税专用发票罪”及其他相关判决，提炼重要观点，供司法机关参考。

（二）不具有骗取税款主观故意的如实代开行为，与具有骗税故意的无货虚开行为有本质不同，在刑法上作同等评价不符合虚开犯罪的立法本意

法院观点：没有骗税目的的找他人代开发票行为与以骗税为目的的虚开犯罪行为的社会危害性不可相提并论，因此，在不能证明被告人有骗取抵扣税款或帮助他人骗取抵扣税款故意的情况下，仅凭找其他公司代开发票的行为就认定构成此类犯罪不符合立法本意，也不符合主客观相一致原则和罪责刑相适应原则。

华税分析：如实代开行为是随着市场经济的发展，企业在经营管理中出现的新情况。在煤炭等大宗商品交易领域，个人或通过成立的车队，负责为洗煤厂等运输精煤、原煤；在建筑领域，自然人成立的小型施工队，从个人处采购砂石等，都面临无法取得增值税专用发票的难题，而洗煤厂、挂靠的建筑公司均需要增值税专用发票入账，如前引案例中的崔某均可能存在让他人如实代开的情形。此时，上述个人主观上无骗取税款的故意，与无货虚开的社会危害性不可相提并论，一律认定虚开不符合立法本意，违背主客观相一致原则。

（三）如实代开发票情形下，开票方足额申报缴纳税款，受票方抵扣税款未造成国家税款损失

法院观点：原审认定崔某进行了实际经营活动，又认定崔某无运输业务虚开，而崔某通过A公司开具的发票，实际由B公司抵扣，并非崔某个人抵扣，无证据证明抵扣税款造成了国家税款损失。原判认定崔某非法抵扣自相矛盾。

华税分析：以前引案例举例来讲，让他人为自己如实代开增值税专用发票，通常由于提供服务的个人无开具增值税专用发票资格，而接受服务方又必须要增值税专用发票实现进项税额抵扣及所得税成本列支。如实代开的增值税专用发票，税款已由开票方向税务部门足额缴纳，并未造成国家增值税税款损失。

三、风险提示：如实代开情形下，应注重留存证明交易真实性的完整证据链

前引案例最终能获无罪判决结果，崔某能够证明与B公司之间存在真实的运输业务必要条件，也是获得无罪结果的前提。实际经营中，开受票方及提供实际货物、服务的个人应当注重如下风险：

1、如实代开情形下，开票方多享受一定的财政返还，利用税率差赚取一定的开票费。实践中，部分地方政府为了增加地方财政收入、促进经济发展、增进就业等目的，招商引税，将地方财政留成部分返还给开票方，开票方利用财政返还政策，通过代开发票赚取一定的利润。此种情形，也应回归是否有真实交易本质，从完整的交易链条判定是否有真实货物交易，对如实代开的不宜认定为虚开。

2、企业应留存确能证明为“如实代开”的完整证据链。例如，车队为B煤炭公司提供运输服务，由A公司为B公司代开发票。此时，作为B煤炭公司，在接受A公司开具的发票时，每份发票实际对应的由哪些车辆运输，运输货物的过磅单、运费结算单等，应能够与发票形成完整的证据链，证明所接受的发票均为如实代开。一旦被指控虚开立案，无论是受票企业还是实际提供服务的个人，均应以发票作为依据，逐票梳理对应证明资料，以证实对应交易均真实发生。

3、企业存在多开、虚开情形的，仍构成虚开。部分受票企业通过虚增货物吨数，虚增发票数量、金额，要求开票方开具，开票方若未尽核实义务，双方仍可能构成虚开犯罪。因此，企业应紧守“如实”的底线，不能说明发票对应交易均真实发生的，仍面临被追究虚开刑事责任风险。