政府不履诺，官司打不赢，税务律师提醒：纳税人第一步别走错

政府诚信是社会诚信的基石和灵魂，是社会信用体系中的重要标杆，政府带头诚信，才能营造社会诚信的良好法治环境。2018年以来，国务院督导各地政府加强政务诚信建设，营造保护民营企业的执法环境，取得良好效果。但是，部分地方政府不履诺的现象也时有发生，近期公开的一则司法判决引起了税务律师的关注。

『2013年开始，沪深两市限售股解禁迎来巨浪，解禁市值接近2万亿元。而其中，个人持有限售股的比例较大，随之而来的是限售股转让而产生的巨额个人所得税税源。

为鼓励全国机构和个人投资者到湖北省襄阳市减持上市公司限售股，襄阳市政府出台了若干限售股减持优惠政策，于2014年6月13日形成《关于上市公司限售股在我市减持享受优惠政策专题会议纪要》（简称第81期会议纪要），明确标准按个人投资者实际缴纳的个人所得税的39.5%给予奖励。

在得知这一政策后，广西省的任女士将自己持有的某集团股票转入襄阳樊城区银河证券襄阳营业部，并于2015年2月6日至12日间减持股份970万股，减持成交金额人民币2.55亿余元，预扣预缴个人所得税4742万余元，实际应缴4339.9万元。根据第81期会议纪要，任女士将获得1714万余元的奖励。

2015年8月3日，襄阳市樊城区财政局向市金融办提交《关于XXX等九人在我市减持限售股享受优惠政策的请示》，经批准后，于8月31日支付任女士493万余元，剩余奖励未付。

在等待剩余奖励支付的时间里，国家层面政策更迭，襄阳市的政策也发生了变动。2014年11月27日，国务院发出国发〔2014〕62号《关于清理规范税收等优惠政策的通知》，要求各地专项清理税收等优惠政策，违反国家法律法规的优惠政策一律停止执行。2015年10月28日，襄阳市政府对襄阳金融办下发《关于停止执行上市公司限售股在我市减持优惠政策的批复》，要求停止执行第81期会议纪要等文件，即刻停止限售股减持奖励兑付工作。

任女士请求襄阳市政府及相关部门支付剩余1221万余元未果，遂诉至法院。』

讲到这里，咱们先不着急看判决结果，咱们先对本案反映的税法问题进行分析，以帮助我们更好地理解最终判决。

第一个思考的问题是，地方税收优惠的内容、形式有哪些，其法律效力如何？

总结我们的办案经验，地方税收优惠的内容五花八门，常见的包括：地方财政返还、税率优惠、先征后返、即征即退、以（纳税人）税抵（政府）债、核定征收等。其表现形式包括：行政合同（书面）、会议纪要/备忘录、批准、批复、通知、告知等，当然还存在大量的口头允诺。

这些地方税收优惠内容里，哪些是国家明令禁止，哪些又是可以实施的呢？

我国《税收征收管理法》第三条明确规定，“税收的开征、停征以及减税、免税、退税、补税，依照法律的规定执行；法律授权国务院规定的，依照国务院制定的行政法规的规定执行。任何机关、单位和个人不得违反法律、行政法规的规定，擅自作出税收开征、停征以及减税、免税、退税、补税和其他同税收法律、行政法规相抵触的决定。”据此规定，能够制定减免税规定的主体和形式只有两类，一个是全国人大及其常委会通过制定法律的形式制定税收优惠政策，另一个是国务院通过法律授权制定行政法规的形式制定税收优惠政策。在此严格的税收法定主义体系之下，财政部、国家税务总局以及地方各级政府部门只能在法律、行政法规的授权下制定税收优惠规定的具体规定。

因此，税率优惠、先征后返、即征即退、以税抵债等减、免、退税政策违反上位法，不具有法律效力，而财政返还，是地方政府对地方财政的支配，不违反税法，而核定征收亦是在税法框架执行的征收方式。

第二个思考的问题是，法院对此类案件的态度是怎样的？

通过对裁判文书网相关案例的总结，我们认为，地方政府违反税收法定原则制定的减、免、退税政策均不具有法律效力，对纳税人继续履行的诉求不予支持，而对于核定征收、财政返还此类地方政府、税务机关在职权范围内赋予纳税人的优惠，法院认为政府应当履行。而无论地方优惠政策是否具有法律效力，对纳税人合法权利造成损害的，地方政府应当作适当赔偿、补偿。

现在咱们再来看本案的判决：

首先，二审法院明确本案原被告双方形成的法律关系为“行政允诺”：襄阳市政府公开表明对在当地减持限售股的个人按照所缴纳个人所得税额的一定比例给予奖励，名为“奖励”，实属行政允诺，任XX基于襄阳市政府的允诺在当地减持所持有的上市公司限售股并实际获得部分兑付奖励，与襄阳市政府之间形成行政允诺法律关系。

其次，二审法院评价政府承诺奖励的合法性：对于个人而言，就减持限售股所得纳税系法定义务。襄阳市政府允诺纳税人以政府财政支出形式对其履行法定义务的行为给予奖励，且奖励标准与依法应缴纳的税款挂钩，虽然并非向纳税人直接返还税款，但因为财政支出资金来源于国库，事实上是对应纳税款的“先征后返”，形成减轻纳税人应纳税义务的最终结果，变相减轻税负，损害了国家税制的统一。因此，襄阳市政府违反法律规定超越权限作出行政允诺，行政行为不合法。

最后，二审法院判决：1、依法行政、践诺守信，是法治政府和政务诚信建设的基本要义。任XX基于与襄阳市政府之间形成的行政允诺法律关系，要求襄阳市政府兑现允诺，合乎情理；作为政府机关襄阳市政府应当信守承诺，没有法定理由不得违约、毁约，维护自身公信力；司法审判则应当保护行政相对人的信赖利益，监督行政机关诚信履约。2、但是，在遵循信赖利益保护原则的同时，司法审判必须坚持行政行为合法性审查的基本原则，不能将对信赖利益的保护置于监督行政机关依法行政之前，以违反法律法规或牺牲公共利益强调行政机关对违法所作允诺的遵守。对于行政机关确实违反法律、行政法规作出的允诺，司法审判依法应当给予否定性评价。任XX要求襄阳市政府继续履行行政允诺的诉讼请求不能支持。

二审判决“先扬后抑，一波三折”，先肯定了纳税人请求政府履诺的合法性、合理性，再指出地方政府本身应当信守承诺，维护自身公信力，更声明了法院保护行政相对人信赖利益、监督行政机关诚信履约的使命，陡然提升了判决的整体高度，令纳税人欢欣鼓舞。但是话锋一转，将地方财政返还与先征后返画上等号，对于违法行政允诺支持停止履行，纳税人败诉。

我们不对该份法院判决作出评价，但是可以指出的是目前的司法审判实践趋于支持地方政府财政返还的履行。以潍坊讯驰置业公司诉安丘市政府行政协议案这一经典案例为参考，法院认为“双方合同明确约定所得税地方留成用于返还讯驰公司，该约定是双方当事人的真实意思表示且并不违反法律、行政法规的强制性规定，该约定亦合法有效”。当然，对于无权、越权行政允诺案件的处理，部分省高院给出了“切实保护企业合同权利”的指导意见。例如，江苏省高院《关于为促进我省中小民营企业健康发展提供司法保障的意见》中指出：“企业作为投资方已经履行了合同约定的投资义务，要求地方政府履行在招商引资合同中承诺的优惠条件或优惠政策的，人民法院应予支持；地方政府对于其承诺的事项没有权限或超越权限，事后又未能获得上级政府及有权部门追认或批准的，依法认定无效，投资方要求赔偿损失的，应当根据过错责任的大小确定赔偿责任。”

税务律师建议

最后，也是最重要的，本案以及潍坊讯驰置业公司诉安丘市政府行政协议案给纳税人的重要启示在于书面合同在民事主体与公权力机关之间同样重要，寻求法院救济，白纸黑字是最好的证据。

一言蔽之，在投资决策的第一步，纳税人务必与地方政府形成书面文件，对双方的权利、义务作出明确约定，即使日后地方政府违约、不履行诺言，纳税人寻求法律救济也有据可凭。当然，在事先全面调查，在投资安排过程中就注重税务风险的防控，远比产生纠纷后启动法律程序更为经济效益最大化，这也是税务律师对纳税人最诚恳的忠告：第一步千万别走错。