某药企减持股票错误填报被依法追缴企业所得税并加收滞纳金案 

编者按：根据《企业所得税法》及其实施条例的规定，企业转让有限责任公司股权、未上市股份有限公司的股份，上市公司的股票取得的收入，应计入企业的收入总额计算缴纳企业所得税。企业取得的符合条件的居民企业之间的股息、红利等权益性投资收益为免税收入。企业对取得的投资收益，应当按照上述规定，按照“处置收益”、“持有收益”分别如实填报。本篇案例中，黄冈永安药业公司将股权转让获得的处置收益，填报为持有收益，全额调减应纳税所得额，被稽查局专项检查要求调整并加收滞纳金，华税律师撰文探讨，以飨读者。

一、案情介绍

黄冈永安药业有限公司成立于1995年11月，是一家集科、工、贸为一体的大型医药及化工综合企业。2014年12月，永安药业公司通过大宗交易减持永安药业300万股，扣除成本、手续费及印花税等税金后，净收入3327万余元。永安药业在申报2014年度企业所得税时，将前述净收益作为投资收益——持有收益填报，全额调减应纳税所得，最终申报2014年度纳税调整后所得-171万余元，应纳税0元。

原黄冈地税稽查局于2017年5月2日对该企业股权交易申报纳税情况进行专项检查，并于6月6日作出《黄冈永安药业2014年度企业所得税纳税调整》，企业对此无异议。企业在5月11日向稽查局提交书面情况说明相关诉求，说明未申报缴纳企业所得税系涉税知识匮乏解读偏差所致，不存在主观故意，并于17年6月、9月分期补缴前述交易所涉税款。稽查局于2017年11月24日向永安药业公司下达《税务处理决定书》，要求企业补税，并加收滞纳金。

本案经历一审、二审，反映出来的以下问题与读者共同探讨：（1）同为投资收益，持有收益与处置收益在企业所得税的处理上有何差异？（2）本案是否应加收滞纳金，滞纳金如何计算？

二、华税分析

（一）企业转让股权取得的收入应当缴纳企业所得税

◆ 处置收益

企业转让股权，包括转让有限责任公司股权、未上市的股份有限公司的股份、上市公司的股票（包括限售股和流通股），公司法针对上述目标公司类型的不同，对股权也使用不同的语词，概括为“股权”、“股份”、“股票”。

根据《企业所得税法》第六条、《企业所得税法实施条例》第十六条的规定，企业取得的转让财产收入，包括转让固定资产、无形资产、股权、债权等财产取得的收入。因此，企业转让股权取得的收入应作为企业的收入总额计算应纳税所得额。包括对有限责任公司股权、未上市公司股份、上市公司股票转让收入，均应缴纳企业所得税。

◆ 持有收益

与股权转让相区别，根据《企业所得税法》第二十六条、《企业所得税法实施条例》第八十三条之规定，企业取得的符合条件的居民企业之间的股息、红利等权益性投资收益为免税收入，前述股息、红利不包括连续持有居民企业公开发行并上市流通的股票不足12个月取得的投资收益。考虑到税收政策应鼓励企业对生产经营的直接投资，以股票方式取得且连续持有时间较短的间接投资，并不以股息、红利收入为主要目的，其主要目的是从二级市场获得股票转让收益，不应成为税收优惠鼓励的目标。

◆ 永安药业错误填报投资收益，少缴企业所得税

前引案例中，永安药业公司将获得的投资收益计入2014年度企业所得税应纳税所得额，并于2015年5月31日前向主管税务机关申报缴纳。但该公司申报2014年度企业所得税时，在填报《企业所得税纳税申报表》时，未按照前述规定，将前述股权转让收入3327万余元填报为投资收益——处置收益，而是填报为投资收益——持有收益，并全额调减2014年度应纳税所得额。前述行为违反企业所得税法的相关规定，并违反《税收征收管理法》第二十五条之规定，未履行如实办理纳税申报的义务，应补缴相应税款。

（二）滞纳金计算以法定纳税义务发生时间为起点，已有稽查局以下发检查通知时间为终点

◆ 因纳税人原因的加收、因税务机关责任的不加收

《税收征管法》第三十二条、第五十二条规定，加收税收滞纳金应当符合法定情形，概括而言，因纳税人原因的加收，因税务机关责任的不加收。最高人民法院在《广州德发房产建设有限公司与广东省广州市地方税务局第一稽查局再审行政判决书》（（2015）行提字第13号）中明确：

“根据依法行政的基本要求，没有法律、法规和规章的规定，行政机关不得作出影响行政相对人合法权益或者增加行政相对人义务的决定；在法律规定存在多种解释时，应当首先考虑选择适用有利于行政相对人的解释。根据税收征管法第三十二条、第五十二条规定，加收税收滞纳金应当符合以下条件之一：纳税人未按规定期限缴纳税款；自身存在计算错误等失误；或故意偷税、抗税、骗税的。……”

◆ 滞纳金从税款滞纳之日起计算，以何时为计算终点，实践中各地税务机关处理不一

根据《税收征管法》第三十二条、《税收征管法实施细则》第七十五条的规定，滞纳金的起止时间，为法律、行政法规规定或者税务机关依照法律、行政法规的规定确定的税款缴纳期限届满次日起至纳税人、扣缴义务人实际缴纳或者解缴税款之日止。

尽管对滞纳金加收期限的规定是比较明确的，但实践中，考虑到由于案件的复杂性不同，稽查局检查、审理、作出处理决定的期限可能较长，部分税务机关在作出的《税务处理决定书》中以向企业下达《税务检查通知书》的时间即检查开始时间为终点，一定程度上化解税企矛盾，当然也有部分税务机关仍以企业缴纳税款之日计算。

以华税代理的税务复议案件为例，在某企业股权转让复议案中，税务机关自下发检查通知，至下达最终的处理决定，期限长达5年，企业的复议请求之一即为，税务机关对涉税事项的检查严重超期，滞纳金计算应当截止至检查下发之日。某药企取得进项增值税发票是否合规复议案中，前述期限长达30个月，在复议机关要求稽查局重新作出处理决定后，稽查局在第二次作出的处理决定中，滞纳金的计算则终止到检查之日，退还企业滞纳金近400万元。前述情况说明已有税务机关从减少税企争议的角度，对滞纳金加收期限作出有利于纳税人的处理决定，企业如遇检查期限较长的情况，可通过与税务机关积极沟通的方式，以降低企业负担。 

◆ 永安药业公司2017年度主动补缴税款，滞纳期限计算至税款缴纳时

本案中永安药业公司认为，第一，其不存在故意少缴税款的行为，是由于税务机关未对纳税申报表及附表尽到审查义务导致，不应加收滞纳金。第二，2017年6月22日、9月11日缴纳税款并被税务机关确认，这一事实表明稽查局作出被诉处理决定时，永安药业不欠缴税款，处理决定书的下达将造成重复征税。

本案中，法院明确，如实、正确填写企业所得税纳税申报表及其附表，完整报送相关资料是纳税人的业务，由永安药业对纳税申报的真实性、准确性和完整性承担法律责任。本案导致少缴纳税款的责任在永安药业，是永安药业错误将处置收益申报为持有收益这一单方行为所致，不属于实施细则第五十二条规定的，税务机关应承担责任情形，税务机关加收滞纳金并无不当，且本案税务机关认可永安药业于2017年6月、9月补缴的为2014年度企业所得税税款的事实，并将对应税款的滞纳金计算时间截止到缴纳时间，不存在重复征税。

注：永安药业减持股份，所得税缴纳并非单独以该笔股权转让业务直接计算纳税，而是将股权转让取得的收入并入收入总额中，汇算清缴。

小结：本案中，永安药业公司在专项税务检查中，向稽查局提交书面情况说明相关诉求，说明企业未足额缴纳税款，系对政策的错误理解、涉税知识匮乏，对政策理解产生偏差所致，并无主观故意。《企业所得税纳税申报表》将该笔投资收益也进行了填列，只是因为错填而导致税款少缴，并不存在“少列、不列收入”，不构成偷税。实践中，企业在积极配合检查的同时，也应当积极陈述、申辩，避免被认定偷税风险。由于股权转让，目标企业不同，转让主体不同，涉及的税务处理不同且税法规定较为复杂，企业或个人应在股权转让等事宜中提前筹划，避免带来偷税风险，或因对税收优惠政策理解不全面而承担额外税负。