刘天永：医院采购药品发票价高于结算价涉嫌虚开案

在医药购销交易中，部分医疗机构为规避发改委、药品监督管理等部门对药品加价率的监管，要求上游供药商以高于结算价的价格开具发票，以维持较高的销售价格，从而获取更大的利润空间。医疗机构与供药商之间的这种做法容易引发虚开发票的风险。本文为读者分享一则相关的案例中，分析其中暗藏的虚开风险，并为医药企业防范风险提供建议。

一、案情简介

自2011年5月1日至2014年12月31日，甲医院在邹某某的领导下，要求供药商在向甲医院销售药品过程中，按照高于实际结算价的价格开具发票，以此作为药品购进价格，从而能够维持较高的销售价格，来规避国家《关于进一步整顿药品和医疗服务市场价格秩序的意见》中关于药品加价的规定，进而得以变相地增加药品购进价格与销售价格的之间差额，来获取更大的利润空间。在会计处理上，甲医院以供药商开具的发票的价格作为财务记账依据，将记账金额与实际结算金额之间形成的差额计入应付账款科目。

在甲医院的上述经营期间内，郭某某作为甲医院财务科科长、孙某某作为药剂科科长，在明知甲医院违反法律规定，通过让供药商为医院虚开发票的方式非法获利的情况下，仍按照邹某某的授意，完成药品采购。

二、各方观点

争议焦点：甲医院及邹某某、郭某某、孙某某等人是否构成虚开发票罪。

公诉机关观点：甲医院虚开《刑法》第二百零五条规定以外的其他发票，其行为触犯了《刑法》第二百零五条之一第一款、第二款之规定，应当以虚开发票罪追究其刑事责任；邹某某系甲医院直接负责的主管人员，郭某某、孙某某系甲医院的直接责任人员，需要追究邹某某、郭某某、孙某某的刑事责任。

辩护人观点：起诉书认定事实不清、证据不足、适用法律错误，违反了罪刑法定及无罪推定原则，被告人不构成虚开发票罪。1、本案不存在虚开发票的行为，案涉差价实际是甲医院的应付账款，故本案据以定罪的事实不清、证据不足；2、适用法律错误，本案不符合虚开发票罪的犯罪构成。本案中开具发票的供药商均未指控甲医院对其存在虚开发票的要求，开具的发票也是按照合同约定开具的，因此双方均不存在虚开发票的主观故意。

一审法院观点：甲医院采取要求供药商高开药品价格发票，以低于发票价格进行结算支付药款的行为，其目的就是避开国家对医疗机构利润的限制，谋取更大的经营收益，其行为属于在有一定的交易的情况下，填开发票时随意虚增价款的虚开行为，已经触犯了国家有关发票管理制度，故应认定甲医院构成公诉机关指控的虚开发票罪。邹某某作为被告单位的法定代表人，是直接负责的主管人员，郭某某作为被告单位会计科科长、孙某某作为被告单位药剂科科长，是直接责任人员，具体实施单位虚开发票的行为，均应按虚开发票罪承担刑事责任。

二审法院观点：原审事实不清、证据不足，撤销一审判决，裁定发回原审法院重新审判。

三、法律分析

（一）医院要求供药商高开发票的内在动因与引发的危害

根据国务院医改办印发的《关于在公立医疗机构药品采购中推行“两票制”的实施意见（试行）的通知》（国医改办发[2016]4号）的要求，要在公立医疗机构药品采购中推行“两票制”。所谓“两票制”就是指药品从生产企业到流通企业开一次发票，流通企业到医疗机构开一次发票，目的是减少药品流通环节，使中间加价透明化，进一步推动降低药品虚高价格，减轻群众用药负担。在“两票制”之下，药品生产、流通企业销售药品，应当按照发票管理有关规定开具增值税专用发票或者增值税普通发票，项目要填写齐全。所销售药品还应当按照药品经营质量管理规范（药品GSP）的要求附符合规定的随货同行单，发票的购、销方名称应当与随货同行单、付款流向一致、金额一致。对于医疗机构，则要求单、票、货、账、款一致，不一致的，不得验收入库。在实施“两票制”前，制药企业将药品直接以底价销售给负责推广药品的代理商所挂靠的医药公司，而医药公司属于过票公司，一般收取一定比例的“过票费”，之后再销售给医疗机构，经过两个环节后，药品价格被抬高。而在推行“两票制”后，传统的过票公司销声匿迹，医疗机构为了继续维持较高的药价，进而能够获取更多的利润，就要求制药企业由原来的“低开”销售模式转为“高开”销售模式，以此来规避国家关于药品加价的规定,医疗机构的这一做法容易引发虚开风险。

在“高开”模式下，供药商以名义上较高的销售价格向医院提供药品，即意味着供药商要缴纳高额税收，此时大量冠以“咨询管理服务”“医药科技咨询”“信息科技”等头衔的第三方服务公司出现，供药商通过这些类型的企业取得发票，以冲抵“高开”发票产生的税收负担，严重破坏了税收征管秩序及发票管理秩序，导致了国家税款的大量流失。

（二）医药生产企业应预防虚开发票风险

尽管本案以“事实不清、证据不足”发回重审，但是笔者仍要提醒广大医药企业，无论虚开增值税普通发票还是增值税专用发票，在2019财政部医药行业大检查、打虚打骗专项活动中，都面临严峻的打击形势。

当下推行“两票制”的初衷在于，通过压缩“过票加价”环节，降低中间交易环节成本，调节药价。但由于医药行业的隐形成本仍然存在，“两票制”并未从根本上解决药价居高不下的难题，而只是将虚开发票的风险集中传导至生产企业，突出表现为医药生产企业的销售费用激增。由于销售费用的列支仍然需要通过发票实现，部分医药企业销售人员通过虚开普通发票的方式列支销售费用，成为较为高发的违法犯罪行为。根据《刑法》第二百零五条之一的规定，虚开第二百零五条规定以外的其他发票，情节严重的构成虚开发票罪。增值税专用发票作为可以用以抵扣进行税额的发票，因《刑法》第二百零五条规定之严苛，已经为多数医药生产企业熟知并重视。但通过虚开普通发票的方式列支销售费用，部分医药生产企业及销售人员仍缺乏风险管控意识。

通过中国裁判文书网的数据可以发现，虚开增值税普通发票在刑事案件中出现的频率逐步上升，这个医药行业中秘而不宣的做法，足以引起广大医药生产企业的重视。笔者建议，在医药生产企业的日常税务风险自查过程中，应专门对增值税普通发票的真实性、关联性、合法性进行审查，确保税前扣除凭证的合规，这样才能有效降低被认定为虚开发票的法律风险。