刘天永：股权转让个税多征少退争议案

当自然人股东股权转让协议变更的情况下，纳税人需要缴纳的税款也会相应的发生变化。若变更后纳税人需要缴纳的税款减少，税务机关应当按照法定程序进行退税。本案笔者分享一则案例，与读者共同探讨相关的法律问题。

一、案情简介

王某某系甲公司31名股东之一，2016年7月17日乙公司（甲方）、甲公司王某某等31名股东（乙方）与甲公司（丙方）签订《股权转让协议》，约定乙公司收购王某某等31名股东所持有的江苏绿港现代农业发展股份有限公司51%的股权，转让款分三期付清，其中王某某出让51%股权原始价为25.5万元，交易价为130.5233万元。

2016年7月21日至10月26日，王某某陆续收到乙公司支付的股权转让款88.5万元。2016年10月11日，乙公司与王某某等31名股东在宿迁市工商行政管理局办理了公司股权变更登记手续。后王某某缴纳个人所得税203651.02元，印花税652.60元。

由于乙公司未按约定期限支付剩余股权转让款，2017年2月24日乙公司与王某某等31名股东、甲公司签订《股权转让协议的补充协议》，约定原协议约定的购买王某某等31名股东所持有的甲公司51%的股权，修改为收购王某某等31名股东所持有的甲公司10%的股权，乙公司多受让的甲公司41%股权按照原持股比例退还王某某等31名股东，同时约定10%股权转让价为4000万元，其中王某某10%股权转让价为13.07万元。2017年4月10日双方办理了股权变更工商登记手续。2017年5月25日王某某申请退税187520.31元，2017年9月某地税第一分局对王某某的申请予以审批，退税金额为61356.62元。王某某不服，申请复议，2018年6月27日某地税局作出行政复议决定，维持某地税第一分局作出的税务行政行为，故王某某将之诉至法院。

二、各方观点

争议焦点：某地税第一分局作出退还61356.62元税款决定有无事实及法律依据，程序是否合法。

王某某观点：其最终收益所得仅为80047.4元（交易价13.07万元-原始价5万元-印花税652.60元=80047.4元），应缴纳个人所得税80047.4×20%=16009.48元。根据国家税务总局国税函［2005］130号第二条及《税收征收管理法》第五十一条、《税收征收管理法实施细则》第七十八条的规定，某地税第一分局应当向其退回个人所得税203651.02-16009.48=187641.54元及逾期银行存款利息，而现仅同意退回61356.62元。某地税第一分局少退税款于法无据。

某税务局观点：某税务局第三分局承担纳税申报、税款征缴、税收退还、纳税服务等职责，在办理税收退还业务中，因为王某某提出的退税申请金额较大，被告进行请示及讨论，根据《个人所得税法》和《税收征管法》有关规定对王某某提出的退税申请进行核实后，作出予以退还61356.62元的决定。在该业务办理过程中，税收行政行为正确，退税程序规范，不存在超越职权或者滥用职权等行为。

法院观点：涉案双方对退税的数额有争议，究其根本是对股权转让收入的认定存在分歧，原地税第一分局认定原告股权转让收入88.5万元，本院认为，该款项是在合同履行过程中原告收到的阶段性款项，且交易双方也未将该款项确定为交易价，在此情况下被告以此为依据计算个人所得税没有事实及法律依据。《税收征收管理法实施细则》第七十八条第一款规定：“税务机关发现纳税人多缴税款的，应当自发现之日起10日内办理退还手续；纳税人发现多缴税款，要求退还的，税务机关应当自接到纳税人退还申请之日起30日内查实并办理退还手续。”本案中，王某某于2017年5月25日向某地税第一分局申请退税，某地税第一分局于2017年9月才作出退税决定，明显超过上述法定期限，其程序违法。被告某税务第三分局辩称案件复杂可以延长办理期限，但未提供证据证明，本院不予采纳。

三、法律分析

（一）本案中，王某某已依法足额缴纳股权转让所得的个人所得税

根据国家税务总局《股权转让所得个人所得税管理办法（试行）》的公告（国家税务总局公告2014年第67号）（以下简称“67号公告”）第三条和第十五条的规定，个人转让股权，以股权转让收入减除股权原值和合理费用后的余额为应纳税所得额，按“财产转让所得”缴纳个人所得税。合理费用是指股权转让时按照规定支付的有关税费。通常情况下，股权原值按照纳税人取得股权时的实际支出进行确认。 根据上述条款可知，个人转让股权是按照“财产转让所得”缴纳个人所得税，应纳税额=（股权转让收入-股权原值-合理费用）×20%。

本案中，根据各方的约定，王某某出让51%股权的原始价为25.5万元，交易价为130.5233万元，王某某为此依据上述法规的规定，依法足额缴纳了个人所得税203651.02元。

（二）股权转让协议变更，税局应当按照税法规定及法定程序予以退税

1、税务机关应按变更后的协议征税

税收作为一种公法上的债务为学界之共识，这一观点体现出了税法与民法之间颇具渊源。具体而言，民法提供民事主体的设立框架及从事市场交易所需要的法律工具及具体的规则，而税法则以民法所创设的规则为前提，连结于民事主体的活动成果，并对其成果进行课税。概括而言，税法需要表示对民事活动先行的尊重。合同作为重要的民法规则，在确立当事人私法义务的同时，可能会因为满足税法的规定而产生纳税义务，在不违反法律法规强制性规定的前提下，合同义务发生变更，相应的纳税义务也应当发生变更，即纳税人可能会多缴或少缴税款。

本案中，基于上述原理及《税收征管法》第五十一条的规定，由于股转转让协议中股权转让比例发生了变更，王某某股权转让的实际所得为13.07万元，而不是税务机关认定的88.5万元，因此税务机关应将多征18万元的税款依法退还给王某某，而不是仅退还6万余元。

2、税务机关退税应遵守法定程序

根据《税收征收管理法实施细则》第七十八条第一款的规定：“税务机关发现纳税人多缴税款的，应当自发现之日起10日内办理退还手续；纳税人发现多缴税款，要求退还的，税务机关应当自接到纳税人退还申请之日起30日内查实并办理退还手续。”本案税务机关在没有充分理由的情况下，拖延退税时间，超过了法定退税期限，违反了税收征管法的相关程序性规定。

（三）税局应保护纳税人合法正当权益，不应为退税设置诸多障碍

《税收征管法》第一条开章名义，确立了税收征管法的两大立法宗旨，也即保障国家税收收入和保护纳税人的合法权益。事实认定、法律适用以及程序合法都关乎纳税人的切身利益，税务机关不应滥用行政公权力，任性执法，在税务执法过程中不仅应以保障国家税权为出发点，更应切实保护纳税人的合法税收权益。本案中，对于王某某的退税请求，税务机关拖延退税时间，最后也没有足额退税，导致纳税人不得不采取救济程序维护自身的合法权益，这样一来浪费了纳税人大量的时间、人力以及财务成本，增加了纳税人不必要的负担。