企业在货品交易中变名开票被认定为偷税案

编者按：根据我国现行发票管理办法的规定，开具发票应当如实开具，为他人、为自己、让他人为自己以及介绍他人开具与实际经营业务不符的发票的，即被认定为虚开发票。从上述规定来看，行为人只要开具与销售货物品名不符的增值税专用发票即会被认定为构成行政法上的虚开。由于变名开票行为违反了我国发票管理办法关于“货品一致”的规定，属于具有一般行政违反性的税收违法行为，因而行为人应承担相应的税收行政处罚责任，即税务机关有权根据发票管理办法第三十七条之规定对行为人作出处罚。构成偷税的追究偷税行为的相关责任。本文就一则案例讨论一下货品交易中变名开票的行政法律风险，以飨读者。

一、案情简介

北京甲科技有限公司（以下简称甲公司），主要经营范围为销售电子产品、通讯设备、计算机、软件及辅助设备、机械设备、文化用品等。2017年3月3日，第三稽查局决定对甲公司涉嫌税收违法行为予以立案调查。经第三稽查局对甲公司涉税资料及相关人员进行调查核实，该公司于2015-2016年期间从上游等26家企业购进IPH0NE、华为、OPPO等品牌手机，取得1035份增值税专用发票，金额250432428.90元，税额42573423.95元，价税合计293005852.85元。此后，该公司向乙公司等4家下游企业销售其购进的手机，并开具货物品名为手机的增值税专用发票6份，金额2196871.82元，税额373468.18元，价税合计2570340元。该公司购进的其余发票记载价税合计2.9亿余元的手机，在帐簿上没有记载销售，库存中也没有上述手机。经第三稽查局对该公司所称的手机下游企业进行抽检，下游受票方均证实，其与该公司间发生的购买服务或电脑等业务，已经取得与实际业务内容一致的发票，不存在向该公司购买手机的业务。此外，该公司从丙取得8份虚开的增值税专用发票并已认证抵扣。因甲公司未将销售手机收入计入帐簿，且账目混乱，第三稽查局根据《税收征管法》第三十五条第一款第四项及《税收征管法实施细则》第四十七条第一款第二项规定，采取核定征收方式核定甲公司增值税应纳税额为40327585.66元。第三稽查局根据《税收征管法》第六十三条第一款规定决定对甲公司处以少缴税款百分之五十的罚款，即20163792.83元。第三稽查局作出以上决定认定的违法事实（部分）如下：

（一）手机业务应做未做销售收入。

1、手机采购。你单位2015-2016年从A公司等26家企业共取得1035张增值税进项税发票，货物品名均为IPH0NE、华为手机、0PP0手机等，金额250432428.90元，税额42573423.95元，价税合计2930005852.85元。检查组在稽查局其他检查科同志的配合下，实地到调查取证了13家供货企业，均证实有手机业务发生。

2、手机销售。你单位2015年-2016年期间向乙公司等4家企业开具手机发票6份，金额2196871.82元，税额373468.18元，价税合计2570340元。检查组对你单位所称的手机下游企业进行了抽查，发现均未与你单位进行过手机业务。

3、期末库存。你单位称，手机已基本销售完毕。

一审法院认为，甲公司不列、少列收入，不进行申报纳税的行为已构成《税收征管法》第六十三条第一款规定的偷税行为。第三稽查局据此对其偷税行为作出行政处罚，并无不当。

二审法院认为，甲公司明确认可手机均已全部卖出，但甲公司同期因销售手机而开具增值税专用发票6份，价税合计2570340元，其余手机的销售在帐簿上并无记载，且在其库存中也没有手机。故第三稽查局据此认定上诉人的行为构成《税收征管法》第六十三条第一款所指的在帐簿上不列、少列收入的偷税行为并无不当。甲公司主张其将销售手机业务按销售电脑开具发票，属于编造虚假计税依据，而非偷税。本院认为，当事人对其主张负有举证责任。甲公司如对被上诉人认定的偷税行为不予认可，应提交反证以推翻该认定，但其在行政程序和一审程序中均未能提供相应的证据，故其主张不能成立，本院不予支持。

二、就裁判文书显示的信息对本案事实进行简要评析

在本案的事实认定中，稽查局认为甲公司购进手机后对外销售未予开票，从而隐匿销售手机的应税行为，应补缴该部分手机销售应缴纳的增值税税款。经稽查局向下游采购企业调查取证发现，甲公司确有向其下游公司销售电脑，但是没有手机。甲公司主张公司是将手机按照电脑销售对外开具的发票，仅仅是变更了发票的品名，却没有隐匿销售行为，没有在账簿上不列、少列收入。对于案件的事实其实只要理顺后一一查实，并不会引起目前税企之间对于事实部分的较大争议。稽查局在调查过程中不仅需要通过企业的账簿资料反映的情况去核实甲公司的进、销、存情况。对于采购业务而言，企业有取得手机的增值税专用发票，就要去核实开票单位的基本情况、甲公司与开票单位之间的采购合同、采购清单、记账凭证、出入库凭证、发票明细、资金流水、货物流转情况、并对开票单位员工进行询问等等，结合书面证据以及言辞证据进行综合的判断。不仅要核实手机业务的采购情况，也要根据上述方法去核实甲公司是否有电脑的采购业务；对于销售业务而言，最基础的也还是要从发票流、资金流、货物流上去予以核实，并结合其他情况综合考量。稽查局调查发现甲公司确有对外销售电脑，发票名称也是电脑，但是却不去调查甲公司是否有电脑采购，实有不妥。根据稽查局列举的证据材料来看，包括发票明细表、明细账、销售清单及手机出库单等材料等，明显在调查取证上有所偏倚，不够全面，造成了税企之间在事实认定上的争议。税务机关稽查部门负责对涉税事项进行检查处理，依法查处税收违法行为，但是囿于税务机关人力不足、取证方式及限度等原因，在部分税务案件中，取证环节往往会出现纰漏，这也就必然导致了事实认定上的瑕疵，进而导致税企争议。

三、企业对外销售时变更发票名称的行政风险

（一）违反《发票管理办法》的规定，或被处以罚款

根据《发票管理办法》第二十二条规定，“开具发票应当按照规定的时限、顺序、栏目，全部联次一次性如实开具，并加盖发票专用章。任何单位和个人不得有下列虚开发票行为：（一）为他人、为自己开具与实际经营业务情况不符的发票；（二）让他人为自己开具与实际经营业务情况不符的发票；（三）介绍他人开具与实际经营业务情况不符的发票。”企业对外销售变更发票名称的行为相当于变更了销售产品的真实名称，与实际经营业务情况不符，违反了该条款的规定，将按照该《办法》第三十七条的规定给予相应的处罚，具体如下：违反本办法第二十二条第二款的规定虚开发票的，由税务机关没收违法所得；虚开金额在1万元以下的，可以并处5万元以下的罚款；虚开金额超过1万元的，并处5万元以上50万元以下的罚款；构成犯罪的，依法追究刑事责任。

（二）增值税进项税额不得抵扣

《增值税暂行条例》第九条规定，“纳税人购进货物或者应税劳务，取得的增值税扣税凭证不符合法律、行政法规或者国务院税务主管部门有关规定的，其进项税额不得从销项税额中抵扣。”《营业税改征增值税试点实施办法》（财税[2016]36号）第二十六条第一款也规定，“纳税人取得的增值税扣税凭证不符合法律、行政法规或者国家税务总局有关规定的，其进项税额不得从销项税额中抵扣。”除此以外，国家税务总局大多以税收规范性文件的方式就一些具体的不得抵扣的情形作出规定。

（三）变名发票不得作为合法税前扣除凭证

《发票管理办法》第二十一条规定，“不符合规定的发票，不得作为财务报销凭证。”《国家税务总局关于进一步加强普通发票管理工作的通知》（国税发[2008]80号）第八条第（二）款规定，“纳税人使用不符合规定发票特别是没有填开付款方全称的发票，不得允许纳税人用于税前扣除、抵扣税款、出口退税和财务报销。”《国家税务总局关于加强企业所得税管理的意见》（国税发[2008]88号）第二条第（三）款第3项规定，“加强发票核实工作，不符合规定的发票不得作为税前扣除凭据。”《国家税务总局关于印发<进一步加强税收征管若干具体措施>的通知》（国税发[2009]114号）第六条规定，“未按规定取得的合法有效凭据不得在税前扣除。”国家税务总局关于发布《企业所得税税前扣除凭证管理办法》的公告第二条规定，“本办法所称税前扣除凭证，是指企业在计算企业所得税应纳税所得额时，证明与取得收入有关的、合理的支出实际发生，并据以税前扣除的各类凭证”。以上税收法律法规均说明了违规或者不合法的发票及其他税前扣除凭证不得用于企业所得税税前扣除。

（四）构成偷税的，或被处以罚款

《税收征收管理法》第六十三条规定，“纳税人伪造、变造、隐匿、擅自销毁帐簿、记帐凭证，或者在帐簿上多列支出或者不列、少列收入，或者经税务机关通知申报而拒不申报或者进行虚假的纳税申报，不缴或者少缴应纳税款的，是偷税。对纳税人偷税的，由税务机关追缴其不缴或者少缴的税款、滞纳金，并处不缴或者少缴的税款百分之五十以上五倍以下的罚款；构成犯罪的，依法追究刑事责任。”本案税局未支持甲公司的主张，就以甲公司存在少列、不列收入构成偷税对其补征税款及处以0.5倍罚款。本案的罚款不是因为甲公司变名，也不是因为甲公司变名而构成偷税，税局认定的是甲公司隐匿了销售手机部分的业务，销售电脑业务真实发生。但是如果存在企业通过变更发票品名进行偷税的就可能面临偷税的处罚。