以案说税：劳务派遣涉嫌虚开法律风险解析

编者按 ：劳务派遣用工方式灵活、便利，能为企业大幅减少事务性工作、节约用工成本，避免与被派遣劳动者在人事（劳动）关系上可能出现的纠纷，受到各行各业所青睐。实务中，不少用工单位因难以分辨劳务派遣公司资质，在签订《劳务派遣协议》环节存在瑕疵等原因，导致劳务派遣用工存在虚开风险。本期华税律师以一则劳务派遣虚开刑事案例，分析法院裁判针对不同情况下的虚开认定，从法律关系、实质课税原则等角度分析，违反《劳动合同法》的劳务派遣用工并不必然构成偷税、虚开，以飨读者。

一、案例引入

哈尔滨保兴劳务派遣有限公司（以下称保兴劳务派遣公司），成立于2007年11月30日 ，经营范围为：劳务派遣，劳务服务，劳务咨询，社会保险与公积金代缴代办等，孟某某为实际控制人。2014年8月至10月间哈尔滨保兴劳务派遣有限公司为黑龙江中海经测空间信息技术有限公司（以下称中海经测公司）、哈尔滨宏程宝泰经贸有限公司（以下称宏程宝泰公司）、黑龙江省水利水电工程总公司（以下称水利水电公司）、哈尔滨海泰导航与测控技术有限公司（以下称海泰导航公司）、黑龙江正阳家电有限公司（以下称正阳家电公司）等五家单位开具的劳务费发票，被哈尔滨市道里区人民检察院以犯虚开发票罪，于2015年7月29日向当地法院提起公诉。

二、争议焦点及各方观点

检察院指控依据：

2014年8月至10月间，孟某某经营保兴劳务派遣公司未获得相关劳务派遣经营资质、没有实际发生劳务派遣业务，所开具发票应认定为虚开。

保兴劳务派遣公司抗辩要点：

2014年8月至10月间，我公司为中海经测等五家公司开具发票，与实际业务相符，不应构成犯罪。

法院裁判观点：

该法院认定虚开的主要因素为劳务派遣用工双方是否有实际业务发生，而是否签订劳务派遣合同、是否有工资表及相关劳务人员情况证明等，成为“实际业务发生”的关键考量因素。

三、华税观点

（一）不应因劳务派遣用工模式违反《劳动合同法》而否认业务真实发生,未造成国家税款损失不应认定为虚开、偷税

1、业务真实发生，未签订劳务派遣协议等违反《劳动合同法》的行为不必然否认真实交易

《中华人民共和国发票管理办法》第二十二条第二款第（二）项“让他人为自己开具与实际经营业务情况不符的发票”的是虚开发票行为。最高人民法院关于适用《全国人民代表大会常务委员会关于惩治虚开、伪造和非法出售增值税专用发票犯罪的决定》的若干问题的解释（法发(1996)30号）规定：一、具有下列行为之一的，属于“虚开增值税专用发票”：（1）没有货物购销或者没有提供或接受应税劳务而为他人、为自己、让他人为自己、介绍他人开具增值税专用发票；……因此，有无真实应税劳务的发生，是认定劳务派遣用工是否构成虚开的关键。

《劳务派遣协议》是劳务派遣用工中，劳务派遣单位和用工单位对派遣岗位和人员数量、派遣期限、劳动报酬和社会保险费等事项签订的协议。未签订《劳务派遣协议》违反的是《劳动合同法》第五十九条的规定，可根据《劳动合同法》的相关规定进行处罚。法院判决不应以未签订《劳务派遣协议》为由否认业务真实存在，企业若能够提供相关劳务人员工资单、社会保险缴费情况、人员情况说明等材料相互印证，证明双方确实存在实际业务，法院应予以认可。案例当中保兴劳务派遣公司为宏程宝泰公司、海泰导航公司开具发票，如能够提供相关劳务人员人员情况证明、工资单、社会保险缴纳情况等证明劳务真实发生，不应认定为虚开。

2.差额纳税是遵循实质课税原则的体现，扣缴义务人已履行扣缴义务，并不因为选择差额纳税造成国家税款损失

实质课税原则指对于某种情况不能仅根据其外表和形式确定是否应予课税，而应该根据实际情况，尤其应当根据其经济目的和经济生活的实质，判断是否符合课税的要素，以求公平、合理、有效地进行课税。根据《关于进一步明确全面推开营改增试点有关劳务派遣服务、收费公路通行费抵扣等政策的通知》（财税[2016]47号）提供劳务派遣服务可以选择差额纳税，以取得的全部价款和价外费用，扣除代用工单位支付给劳务派遣员工的工资、福利和为其办理社会保险及住房公积金后的余额为销售额，按照简易计税方法依5%的征收率计算缴纳增值税。该条款正是实质课税原则的体现，若劳务派遣用工模式即使违反《劳动合同法》相关规定，但是已经根据《个人所得税法》、《税收征管法》履行代扣代缴义务，未造成国家税款的流失，不应认定为虚开、偷税。

关于劳务派遣用工模式的代扣代缴义务人，根据《关于个人所得税偷税案件查处中有关问题的补充通知》（国税函[1996]602号）的规定，劳务派遣用工的扣缴义务人应为“对所得的支付对象和支付数额有决定权的单位和个人”，以上可知，不论是劳务派遣单位还是用工单位，只要对相关劳务人员支付的数额有决定权，应认定为代扣代缴义务人。

（二）如劳务派遣公司开具发票被证实虚开，用工单位作为受票方的法律责任

1、能够证明业务真实性+取得发票为善意——补缴税款

劳务派遣用工模式中，用工单位取得已被证实虚开的增值税发票，根据《国家税务总局关于纳税人善意取得虚开的增值税专用发票处理问题的通知》（国税发[2000]187号）、《国家税务总局关于纳税人善意取得虚开增值税专用发票已抵扣税款加收滞纳金问题的批复》（国税函[2007]1240号）的规定，若发票注明提供劳务的金额及税额等全部内容与实际相符，且没有证据表明用工单位知道劳务派遣单位提供的发票是以非法手段取得的，不以偷税或者骗取出口退税论处；不适用《税收征管法》第三十二条的规定，不得加收滞纳金。但应作进项税额转出，补缴税款。

2、无法证明善意被认定为不合规发票的——补缴税款+滞纳金

用工单位取得虚开的增值税发票，无法证明善意的，取得的增值税扣税凭证被认定为不合规发票的，根据《增值税暂行条例》第九条、《国家税务总局公告2012年第33号》，纳税人取得虚开的增值税专用发票，不得作为增值税合法有效的扣税凭证抵扣其进项税额。因不得抵扣而补缴的税款从滞纳税款之日起，按日加收滞纳税款万分之五的滞纳金；同时，取得的不合规发票不得作为有效税前扣除凭证，列支的费用、成本不得在企业所得税前不得扣除，需调整补缴企业所得税，并且从滞纳税款之日起，按日加收滞纳税款万分之五的滞纳金。

3、利用劳务派遣单位为自己虚开发票，应承担虚开刑事责任

实务中，为套取资金用于员工工资、奖金发放，逃避税款缴纳是常见虚开的原因，在无实际劳务服务业务的情况下，利用劳务派遣单位为自己虚开增值税发票、套取现金情节严重，将触犯刑法，面临刑事责任风险。

根据《刑法》第二百零五条、法发(1996)30号的规定，没有货物购销或者没有提供或接受应税劳务而为他人、为自己、让他人为自己、介绍他人开具增值税专用发票均属于“虚开”，根据《刑法》第二百零五条、《最高人民法院关于虚开增值税专用发票定罪量刑标准有关问题的通知》（法[2018]226号）的规定，根据虚开增值税专用发票数额，重则可判处无期徒刑，并处罚金；虚开增值税普通发票情节严重构成犯罪的，根据《刑法》第二百零五条构成虚开发票罪，根据虚开增值税普通发票数额，可判处至7年有期徒刑，并处罚金。犯前款罪。单位犯前款罪的，对单位判处罚金，并对其直接负责的主管人员和其他直接责任人员，依照前款的规定处罚。