刘天永：对逃税罪理解不当导致承担刑事责任案

《刑法》第二百零一条在规定逃税罪的构成要件时，也规定了不予追究纳税人刑事责任的刑罚阻却事由，纳税人需要对该情形准确理解，以保护自身权益。本文笔者在分析两则房地产企业构成逃税罪案例的基础上，与读者共同探讨相关法律问题。

一、案情简介

（一）税务机关未处罚直接将案件移送公安机关的逃税案

1、基本案情：甲公司在开发某项目期间，应纳税款共计25828894.67元，采取虚假申报、不申报的方法逃避缴纳税款共计5850494.08元，逃税比例占应纳税额的22.65%。案发后，甲公司将所欠税款全部补缴，其法定代表人倪某彪主动到公安机关投案，并如实供述了上述事实。

2、法院观点：甲公司作为纳税义务人，采取欺骗、隐瞒手段进行虚假纳税申报或者不申报，逃避缴纳税款数额较大并且占应纳税额百分之十以上，其行为已构成逃税罪；被告人倪某彪作为被告单位直接责任人，对单位实施的逃税行为负有直接责任，其行为亦构成逃税罪。

3、分析：本案中，甲公司以虚假申报、不申报的方法逃避缴纳税款的行为兼具行政违法性与刑事违法性。税务机关稽查中未做行政处罚，直接将案件移送公安机关，故因不满足逃税罪不予追究刑事责任的前提条件，房地产企业及其直接管理人均构成逃税罪而受到刑事处罚。

二、纳税人未按税务处理和处罚决定规定的期限接受处理承担刑责案

1、基本案情：乙公司在没有取得预售许可的情况下，违规销售公司建设的某小区楼房，先后与44名购房者签订了房屋认购书，以购借建筑款的收款方式向购房者收取售楼款共计人民币4548221.63元。该公司在取得预售楼房收入后，没有向税务局如实申报，不依法履行纳税义务，逃税金额共计人民币378497.49元。税务机关作出处理决定，但乙公司并未在税务机关确定的期间内补缴税款及滞纳金，案件进入司法程序后方补缴税款及滞纳金，并缴纳罚款。

2、法院观点：本案中，乙公司认为其并非销售房屋，而属于借款，但房屋认购书和乙公司开具的收据都证明属于房屋销售行为，应当按规定缴纳税款，但乙公司隐瞒有销售收入，进行零申报，数额较大且占应纳税额百分之十以上，已构成逃税罪。

3、分析：本案中，被告乙公司未按期补缴税款及滞纳金，并缴纳罚款，未严格适用逃税罪中不予追究刑事责任的前提条件的规定，以致获刑。

二、法律分析

（一）逃税罪的法律分析

1、逃税罪的规定梳理

根据《刑法》第二百零一条的规定，纳税人采取欺骗、隐瞒手段进行虚假纳税申报或者不申报，逃避缴纳税款数额较大并且占应纳税额10%以上的，处3年以下有期徒刑或者拘役，并处罚金；数额巨大并且占应纳税额30%以上的，处3年以上7年以下有期徒刑，并处罚金。有上述行为，经税务机关依法下达追缴通知后，补缴应纳税款，缴纳滞纳金，已受行政处罚的，不予追究刑事责任；但是，5年内因逃避缴纳税款受过刑事处罚或者被税务机关给予2次以上行政处罚的除外。

根据《最高人民检察院、公安部关于公安机关管辖的刑事案件立案追诉标准的规定（二）》第五十七条的规定，逃避缴纳税款，涉嫌下列情形的，应予立案追诉：纳税人采取欺骗、隐瞒手段进行虚假纳税申报或者不申报，逃避缴纳税款，数额在五万元以上并且占各税种应纳税总额百分之十以上，经税务机关依法下达追缴通知后，不补缴应纳税款、不缴纳滞纳金或者不接受行政处罚的。且纳税人在公安机关立案后再补缴应纳税款、缴纳滞纳金或者接受行政处罚的，不影响刑事责任的追究。

2、逃税罪的法条分析

由上述法律规定可以看出：

（1）逃税的数额和该数额所占的比例是否同时满足法律规定的情形，是认定罪与非罪以及刑罚轻重的关键；

（2）在案件进入司法程序前，补缴税款及滞纳金并接受处罚的，可以免于刑事责任；

（3）若案件进入司法程序后，再补缴税款及滞纳金并接受处罚的，则不得免于刑事责任。

（二）逃税罪不予追究刑事责任前提条件的分析

《刑法》第二百零一条第四款规定了逃税罪不予追究刑事责任的情形，纳税人对该规定准确了解，进而积极主张，可实现免于刑事处罚，笔者对该规定分析如下：

“经税务机关依法下达追缴通知后，补缴应纳税款，缴纳滞纳金，已受行政处罚”。是指纳税义务人要按照税务机关有关税务处理和处罚的规定，及时补缴税款和滞纳金，并交纳罚款。此外，补缴税款和滞纳金，接受处罚要求纳税义务人要在税务机关文书中规定的期限内履行完毕，否则不符合不予追究刑事责任的条件。因此，本文乙公司因未按时足额缴纳税款、滞纳金、罚款，导致不满足逃税罪不予追究刑事责任的规定而被定罪量刑。

“税务机关给予2次以上行政处罚”。具体包含以下几种情况：1、两次以上的行政处罚在国地税合并前可能是有国税或者地税机关作出的；2、两次以上的行政处罚的对象必须是同一主体；3、税务机关对行为人作出行政处罚的依据必须是因为行为人逃避缴纳税款，而不是因为违反其他税收法律法规。（关于该行为是《刑法》逃税罪要求的逃避缴纳税款行为，还是《税收征收管理法》六十三条规定的偷税行为，税法实践中仍存在较大争议）；4、两次行政处罚所针对的行为不能是同一行为。

“五年内因逃避缴纳税款受过刑事处罚”。 “五年内”应理解为从刑罚执行完毕之日起计算不超过五年。

（三）税务机关可决定是否适用逃税罪不予追究刑事责任的规定

根据《行政处罚法》第二十八条第二款、《行政执法机关移送涉嫌犯罪案件的规定》第十一条、及《税务稽查工作规程》第六十条规定，税务机关在将涉嫌犯罪案件移送公安机关立案侦查前，依法享有行政处罚权。税务机关的行政处罚权并不会因为纳税人涉税行为触犯刑法需要移交公安机关而丧失，税务机关可在移送前对纳税人作出税务行政处罚决定。若税务机关作出行政处理和处罚，且被纳税人所执行，此时可根据《刑法》第二百零一条的规定，不予追究纳税人的刑事责任。但同时需要强调的是，实践中，税务机关也有可能直接移送公安机关而不作税务行政处罚决定，此时纳税人就无法因接受行政处罚而免受刑事责任，本文甲公司即属于此种情况。

（四）纳税人应正确理解逃税罪

从前文分析可以看出，《刑法》关于逃税罪的规定中虽然规定了不予追究刑事责任的情形，但是切不可误解为只要偷税行为系初犯都不会被追究刑事责任，从已有案例来看，确实存在由于无法适用不予追究刑事责任的前提条件而被追究刑事责任的情形：1、当税务机关不进行行政处罚，直接将案件移送公安机关，逃税人没有办法适用不予追究刑事责任的规定免于刑事处罚；2、如果行为被税务机关认定为偷税违法行为进行行政处理或处罚时，未按期足额缴纳税款、滞纳金、罚款，也被追究逃税罪的刑事责任。对于纳税人而言，要对逃税罪的规定理解到位，避免因对法律理解错误而承担刑事责任。