刘天永：司法拍卖房产税务核定征收争议案

法院通过网络平台拍卖房屋时，会对房屋转让产生的税费及承担主体作出规定。实践中，多数情况下是由买受人承担拍卖公告中列明的税费，因此，买受人在竞拍司法拍卖的房屋时，要充分考虑到可能产生的各种税费，以及竞拍房屋的原值凭证能否取得。以上问题都直接关系到取得房屋的最终成本，如不加以关注，买受人在缴纳税费时容易与其他相关主体产生涉税纠纷。本期笔者分享一则因拍卖房屋个税缴纳所引发的争议，与读者一起探讨相关法律问题。

一、案情介绍

张某于2016年10月9日通过淘宝网司法拍卖平台，以X万元的价格成功竞得了某房屋。2016年11月21日与江岸区人民法院签订了《拍卖成交确认书》，该确认书约定，对拍卖标的过户所涉税费由买受人自行承担。2017年2月28日，张某代理人按照税务机关的要求缴纳个人所得税人民币29922元，税务机关出具了完税证明。后张某认为税务机关在征收个人所得税时，应适用1%的税率，而不应当适用3%的税率，税务机关对个人取得房屋拍卖收入的政策理解适用有误，向市地税局提起行政复议，复议维持，张某诉至法院，要求区地税局撤销个税征税行为，并对国税总局相关规范性文件的合法性进行审查。

二、各方观点

争议焦点：在无法提供房屋原值凭证的情况下，对于法院强制执行拍卖房屋与纳税义务人主动送拍房屋，是否应统一适用3%的核定征收率。

张某观点：《国家税务总局关于加强和规范个人取得拍卖收入征收个人所得税有关问题的通知》（国税发[2007]38号）和《关于个人取得房屋拍卖收入征收个人所得税问题的批复》（国税函[2007]1145号）对于法院通过司法强制拍卖程序转移房屋所有权适用的征收率并未明确规定，应当按照1%的征收率进行核定征收。

法院观点：上述国家税务总局的两份文件并未对纳税义务人主动送拍和法院强制执行拍卖进行区分，统一按照3%的核定征收率征收个人所得税并无不当。

三、法律分析

（一）个人转让房屋时涉及个人所得税的法律法规梳理

1、财产转让所得个税计算的一般规则

根据《个人所得税法》的规定，个人取得的财产转让所得应当缴纳个人所得税。具体计算方式为，以转让财产的收入额减除财产原值和合理费用后的余额确定应纳税所得额，并适用20%的税率，计算应纳税额。

2、财产转让不能提供原值凭证时应核定征收

确定个人应纳税所得额，减除财产原值和合理费用时，需要提供证明财产原值和费用的凭证，否则不得扣除。，国家税务总局制定了《国家税务总局关于个人住房转让所得征收个人所得税有关问题的通知》（国税发[2006]108号），进一步明确了个人转让房屋时因不能提供房屋原值证明应采取的征收方式，适用的征收率以及正常情况下可以享受的税收优惠政策。其中，第三条规定：“纳税人未提供完整、准确的房屋原值凭证，不能正确计算房屋原值和应纳税额的，税务机关可对其实行核定征税，即按纳税人住房转让收入的一定比例核定应纳个人所得税额。具体比例由各地税务局在住房转让收入1%-3%的幅度内确定。” 第五条规定：“对个人转让自用5年以上，并且是家庭唯一生活用房取得的所得，免征个人所得税。”

3、房屋拍卖收入的特殊规定

根据国税函[2007]1145号的规定，个人通过拍卖市场取得的房屋拍卖收入在计征个人所得税时，不能提供完整、准确的房屋原值凭证，不能正确计算房屋原值和应纳税额的，统一按转让收入全额的3%计算缴纳个人所得税。

通过对上述规定梳理可以发现，房屋转让的方式不同，其适用的征收率可能也会不同。本案中，通过拍卖方式转让房屋所有权，相对应的应该有一方当事人根据上述规定承担涉及的税费，在本案中最终应由谁缴纳税款？又如何适用征收率？本文将继续分析。

（二）根据《拍卖成交确认书》约定，应由张某承担房屋转让税费

当一项交易行为完成，税法随即进行评价，纳税义务人便是税法对交易一方主体的义务要求，一般而言纳税义务人由税法直接规定，交易双方不得协商改变，但是税款的最终承担者却可以约定由非纳税义务人承担。最高人民法院在相应的司法判例中也明确该观点。如在《山西嘉和泰房地产开发有限公司与太原重型机械(集团)有限公司土地使用权转让合同纠纷案》裁判摘要中指出：“虽然我国税收管理方面的法律、法规对于各种税收的征收均明确规定了纳税义务人，但是并未禁止纳税义务人与合同相对人约定由合同相对人或者第三人缴纳税款，即对于实际由谁缴纳税款并未作出强制性或禁止性规定。因此，当事人在合同中约定由纳税义务人以外的人承担转让土地使用权税费的，应认定为合法有效。”具体到本案中，原告张某通过法院司法拍卖网络平台竞拍涉案房屋，根据约定承担涉案房屋的税费，不违反法律规定，税务机关可以接受其缴纳税款。

（三）张某应当适用3%的征收率核定征收

本案中，张某无法提供房屋原值凭证，且该房屋原所有人名下有其他房产，不符合“满五唯一”免征个税的条件，国税[2007]38号文及国税函[2007]1145号文并未区分主动送拍和人民法院强制执行拍卖这两种情形下适用的征收率，因此地税局按照核定征收率3%征收个税并无不当。

（四）房屋转让应适用的个税征收率规定不一导致争议产生

本案之所以会引发争议，笔者认为，根本原因在于法律规定的不协调。国税函[2007]1145号文对房屋拍卖收入直接规定了3%的核定征收率，但对于一般的个人房屋转让，国税发〔2006〕108号文授权由省级地方税务局或者省级地方税务局授权的地市级地方税务局综合考虑地段、价格等因素在1%-3%的幅度内进行确定。例如本案中张某所在武汉市，根据武汉市《市地税局市房产局关于我市个人住房转让所得征收个人所得税的意见的通知》（武政办[2006]169号）规定，采用核定征收方式征收个人所得税的，核定征收率暂定为l％。由此可以看出，对于房屋转让不同情况下可能适用不同的征收率。

对于房屋所有权转移而言，通过拍卖或个人交易，性质均是转让，但上述文件对核定征收率的规定差异较大，很明显有不恰当之处，对于这一问题需要在规范层面进行统一。本案中张某认为司法拍卖应区别于1145号文及38号文中所规定拍卖，是本案出现争议的关键，而司法拍卖是否应区别于1145号文及38号文中所规定的拍卖，在没有相应的规定予以区分之前，纳税人不宜如此主张。对于按约定承担税款缴纳义务的房屋买受人而言，在拍得房屋前应该熟知房屋涉税细节问题，提前了解规定的适用情况，制定合适的交易安排，以免造成期待利益的损失，显然更为重要。