刘天永：税务行政处罚决定书多列违法事实被撤销案

行政程序是规范行政行为，保障行政相对人权利的重要手段。我国《行政处罚法》规定行政机关作出行政处罚之前，应当履行告知程序，切实维护行政相对人的陈述和申辩权。然而，在税务实践中，税务机关忽视程序重要性、在执法过程中任性用权的情形并不少见，最终导致具体行政行为损害纳税人的合法权益。本文接下来将为读者分享一则税务机关违反告知程序、损害纳税人陈述、申辩权而败诉的案例。

一、案情简介：

广西某地产有限公司（以下简称“甲公司”） 成立于2002年2月8日，经营范围包括房地产开发（凭资质证经营）、建筑材料（除危险化学品及木材）购销。

2006年6月15日至2008年12月23日，南宁市国税局（以下简称“市国税局”）对甲公司2003年1月1日至2005年12月31日期间企业所得税执行情况和取得发票情况进行检查。经检查认为，甲公司在2003年至2005年期间，存在使用不符合规定的发票作为原始凭证入帐并据此列支费用和计提折旧等多项违法行为，遂于2009年6月16日作出南市国税处（2009）3号税务处理决定。同时作出南市国税罚（2009）1号税务行政处罚决定。

甲公司不服，先后两次向自治区国税局申请行政复议。自治区国税局两次都撤销市国税局作出的处理和处罚决定，并责令市国税局重新作出具体行政行为。

市国税局于2010年7月12日作出南市国税罚告（2010）3号《税务行政处罚事项告知书》，2010年7月30日，市国税局再次重新作出南市国税处（2010）4号税务处理决定，同日作出南市国税罚（2010）4号税务行政处罚决定。甲公司仍不服，第三次向自治区国税局申请行政复议。自治区国税局予以维持。

甲公司于2010年11月11日收到复议决定书后，因对复议决定不服，遂向本院提起行政诉讼。

二、各方观点：

争议焦点：税务行政处罚决定书多列税务行政处罚事项告知书未列明违法事实是否会致使行政处罚决定不能成立。

甲公司观点：市国税局在税务处罚决定书中多列税务处罚告知书未列明违法事实，剥夺了其陈述、申辩的权利，由此作出的行政处罚决定不得成立。

市国税局观点：税务处罚决定书中多列税务处罚告知书未列明违法事实仅属于程序瑕疵，不足以致使行政处罚决定不能成立。

法院观点：市国税局在本案税务行政处罚决定书中认定甲公司2005年存在的第1、9、15、16目违法事实，并未在《税务行政处罚事项告知书》中列明。即市国税局在作出处罚决定之前，未完整告知作出处罚决定的事实，剥夺了甲公司对未告知部分事实进行陈述和申辩的权利。市国税局对甲公司作出的行政处罚决定，依法不能成立。

三、法律分析

（一）遵循行政程序是税务机关具体行政行为合法的程序保障

英国行政法学家威廉·韦德曾言“程序不是次要的事情。随着政府权力持续不断地急剧增长, 只有依靠程序公正, 权力才可能变得让人能容忍。”行政程序是指行政主体实施行政行为必须遵守的方式、步骤、过程和期限的仪式流程。其内容主要包括以下几个方面：

1、查明事实。这是作出一项行政处罚的首要前提，只有经过充分的调查取证并查清事实真相，才可以依法作出处罚决定。

2、履行告知义务。行政机关在作出行政处罚之前必须告知当事人处罚的事实、理由、依据及相对人享有的权利，否则该行政处罚不成立。

3、充分听取意见。行政机关在作出行政处罚之前，要允许当事人为自己的合法权益进行辩护，充分听取意见，而且不得因当事人申辩而加重处罚，否则该行政处罚不成立。

4、回避。行政机关及其公务员如与所处理的案件有法律上的利害关系, 必须依法回避。

（二）税务机关应充分保障行政相对人的陈述权与申辩权

行政相对人（纳税人）的陈述权与申辩权是指行政相对人在作出与自身权益有关、特别是不利的行为时，有权陈述自己的意见、看法，提供证据材料，进行说明和申辩。

《中华人民共和国行政处罚法》第六条第一款规定：“公民、法人或者其他组织对行政机关所给予的行政处罚，享有陈述权、申辩权。”这是我国行政法律制度最早对行政相对人陈述权的规定，后来的《中华人民共和国行政许可法》也规定了这一权利。

行政相对人行使陈述权和申辩权的主要价值在于保证行政决定的正确性，保护相对人的权益，尊重相对人的人格尊严，以及保证具体行政行为的实施效率，具体而言：

1、相比较行政机关而言，行政相对人出于天然的弱势地位，听取陈述和申辩制度将行政机关听取行政相对人的陈述和申辩作为行政主体的一项义务固定下来，为行政相对人充分发表意见提供平台，而且这些意见在行政主体作出具体行政行为时必须予以回应，这样至少从形式上捍卫了行政相对人的权利；

2、行政机关听取行政相对人的陈述和申辩，体现了行政机关对行政相对人参与权的尊重和保障，对于弱势行政相对人而言，这也是保证其人格尊严；

3、行政相对人通过行使陈述权和申辩权，使行政主体能够在自己调查研究基础之上，倾听相对人的意见，这对于查清事实，精准运用法律，从而保证行政决定的正确性；

4、行政相对人行使陈述权和申辩权，并被行政机关所回应，一项行政决定更易于被行政相对人接受，从而更易于实施。

（三）税务处罚决定书多列违法事项，侵犯了纳税人的陈述权和申辩权

《中华人民共和国行政处罚法》第三十一条规定：“行政机关在作出行政处罚决定之前，应当告知当事人作出行政处罚决定的事实、理由及依据，并告知当事人依法享有的权利。”第三十二条第一款规定：“当事人有权进行陈述和申辩。行政机关必须充分听取当事人的意见，对当事人提出的事实、理由和证据，应当进行复核；当事人提出的事实、理由或者证据成立的，行政机关应当采纳。”根据上述规定，行政机关在作出行政处罚决定之前，应当告知当事人作出行政处罚决定的事实、理由、依据及其依法享有的权利，并听取当事人的陈述和申辩，此系行政处罚的法定程序。然而，市国税局在《税务行政处罚决定书》中多列《税务行政处罚事项告知书》中未列明的违法事实，违反了上述规定，已构成程序违法。根据《中华人民共和国行政处罚法》第四十一条“行政机关及其执法人员在作出行政处罚决定之前，不依照本法第三十一条、第三十二条的规定向当事人告知给予行政处罚的事实、理由和依据，或者拒绝听取当事人的陈述、申辩，行政处罚决定不能成立；当事人放弃陈述或者申辩权利的除外。”的规定，税务机关对甲公司作出的行政处罚决定，依法不能成立。