税案观察：一审认定偷税，二审达成执行和解

编者按：税法是一个专业性很强的领域，不仅涉及税收法律体系，更与行政法、经济法、会计等领域息息相关，律师代理涉税案件时，应当找准案件的突破口，主要从税法专业角度进行分析。本文通过一则偷税行政诉讼案例，探讨税务律师代理涉税案件的不同效果。

一、案发和诉讼过程

2010年9月，自然人A先生将其持有的X县Y天然气有限公司60%的股权转让给异地的J公司，未申报股权转让所得个人所得税。2011年11月，经主管税务机关通知申报后，A于2011年12月申报股权转让所得个人所得税为0元。X县地方税务局稽查局对A立案检查，经查明，A是J公司的实际控制人，J公司在平价购得A所持的Y天然气有限公司60%的股份后，将其转卖给深圳S天然气有限公司，J公司收取转让对价后，通过私人拆借的方式，将资金转移给了A，稽查局还查明，J公司设立三年以来，并未开展任何生产经营活动。据此，稽查局认定A的行为属于偷税，依据《国家税务总局关于股权转让个人所得税计税依据核定问题的公告》（国家税务总局公告2010年第27号）的规定对其应纳股权转让个人所得税进行核定征收，并依据《税收征收管理法》第六十三条之规定对其做出行政处罚决定。A不服上述处理、处罚，提起行政诉讼，一审法院认为被告的处罚决定证据确凿，适用法律、法规正确，符合法定程序，判决驳回原告A的诉讼请求。A上诉，并聘请了税务律师作为二审诉讼代理人。二审期间，A与税务局达成执行和解协议，A撤回上诉。

二、案件的转折

执行和解是指在执行过程中双方当事人自行和解达成协议，在行政诉讼案件中并不常见。本案的特殊之处即在于，在一审胜诉、二审正在进行的情况下，税务机关并没有坚持其作出的行政处罚决定，而是与被执行人达成执行和解协议，只收取了少量罚款。

（一）税务机关为何要与被执行人达成和解协议？

本案一审判决发生于2016年，据司法审查报告统计显示，当年行政机关在行政诉讼一审中败诉的比例仅为33.12%，二审败诉的比例则更低，其中税务行政诉讼判决税务机关败诉的案例更是少之又少，从概率上来说，本案税务机关二审获胜的概率很大。放弃一个争辩多年，眼看就要大获全胜的结果，转而采取非常规的解决方式，显然不符合经济学上理性经济人的假定。出现这种情况，说明税务机关经过分析认为其二审败诉的可能性很大，为避免因败诉而承担行政责任的风险，主动与被执行人寻求和解。

（二）二审过程中究竟发生了什么？

在行政诉讼实践中，除非出现足够强大的新证据，否则很难对一审认定的事实进行否定。由于在行政诉讼过程中，被告行政机关不能再对其作出的具体行政行为提交新的证据，要解开这个谜团，就要对原告在两次审判中的策略和举证情况的异同进行分析。

一审中原告向法庭提交的证据：1.Y公司记账凭证，拟证明原告向Y公司追加了投资；2.资产评估报告，拟证明Y公司净资产价值；3.主管税务分局下达的《核定通知书》、稽查局下达的《核定通知书》，拟证明被告不具备核定权，执法行为违法；4.证人证言和手机信息下载单，拟证明被告承诺了不对原告进行处罚；5.被告向付款方发出的暂停支付转让款通知，拟证明因被告过错导致原告无力缴纳税款。

法庭对原告提交的证据的认证：1.证据1和证据2是在股权转让后提交和作出的，且评估报告是原告单方委托评估的，被告提出异议，本院不予采纳；2.被告证明了其具有核定征收权力，证据3不能证明被告执法行为违法，本院不予采纳；3.证据4不能证明原告所涉税款和罚款与被告达成一致意见，不予采纳；4.证据5暂停支付转让款通知与本案无关联。

二审中原告向法庭提交的新证据：1.A与深圳S公司磋商股权交易的通信记录，拟证明S公司在该股权交易中掌握议价主动权，S公司为取得在X县的天然气经营权而收购Y公司，但要求与法人股东进行交易，A为满足交易条件而将Y公司股权平价转让给J公司，具有合理的商业目的，没有偷税的主观故意，核定征收也不具备合法前提；2.J公司的财务报告、账簿、记账凭证、收付款原始凭证和企业所得税年度纳税申报表，拟证明J公司对该股权交易的全部过程进行了正确的会计处理，在财务报告上进行了完整的披露，并按规定进行了纳税申报，Y公司股权虽经两次流转，但并未造成少缴税款的结果。

（三）两种诉讼策略的本质差别？

经过对两次举证的对比分析可见，一审中原告的诉讼策略局限于普通的行政诉讼思维，主要从行政行为合法性、违法数额等方面展开辩论，由于代理人缺乏税法和会计专业知识，无法对案件事实进行深入的论证分析，更是惧怕将两次转让行为关联起来会引发更大的涉税风险，所以，一审中原告方虽然主动提交了不少证据，却未切中要害，收获了败诉的苦果。更换税务律师为诉讼代理人后，原告在二审中并不在程序、金额等外在形式要件上与税务机关纠缠，而是从经济、税法、会计等多角度直击涉税行为的经济本质，提出应当将两次紧密相关的股权转让行为作为同一经济行为的两个阶段，关联起来看待的观点，深入地剖析论证了原告的行为不构成偷税的原因，迫使税务机关重新审视自身的执法行为，重新评估败诉风险，最终主动寻求执行和解。

三、本案启示

虽然本案是以执行和解的形式结案的，关于原告的行为在新的证据支持下究竟是否构成偷税，稽查局的行政处罚是否合法，二审法院并未进行裁判，还留有争议，但是对于本案原告A来说，在一审策略失当，二审争辩空间进一步缩小的情况下，最终以缴纳少量罚款的方式平息这场旷日持久的涉税争议，避免发生更大的经济损失和付出更多的时间成本，也不失为一种可以接受的结果。两次审判中原告代理人的不同表现，深刻地启示我们，未雨绸缪胜于亡羊补牢，在涉税案件中，选择专业的税务律师，不仅能节约诉讼成本，更能够掌握诉讼主动权，最大限度地维护自身合法权益。

（作者简介：刘天永，北京华税律师事务所主任，全国律协财税法专业委员会主任，最高检民事行政诉讼监督案件专家委员会委员，国家税务总局税收科学研究所特聘研究员，法学博士，经济学博士后， 资深税务律师。从业近20年，成功代理涉税刑事、行政案件300余起。)