融资性贸易，会构成虚开增值专用票吗？

编者按：根据《刑法》及相关规定，虚开增值税专用发票，是指有为他人虚开、为自己虚开、让他人为自己虚开、介绍他人虚开行为之一的。虚开的税款数额在一万元以上或者致使国家税款被骗数额在五千元以上的，应予追诉（刑事责任），因此，“虚开增值税专用发票”是商业活动中需要重点防范的涉税法律风险之一，。本期华税探讨近年来颇受关注的“融资性贸易”中的潜在的“虚开增值税专用发票”的风险，以飨读者。

融资性贸易业务，是以贸易为形式、融资为实质的“贸易”业务，近年来在国内企业之间发展迅速，尤其在钢铁、有色金属、矿石等领域，同时，由于贸易链条某一方资金链断裂而危机频发，产生商业纠纷，并引发一系列法律问题。

一、两种典型的融资性贸易

实务中，融资性贸易的表现形式多种多样，本文重点讨论两种典型的形式：

（一）非闭合式。典型模式为，A为供资方，C为用资方，A与C非关联公司，三方形成一个非闭合的连环买卖。A向B采购货物，签订合同一，在B交货前一次性预付全额货款；B向C及C的关联公司采购拟交付A的货物，签订合同二，在C交货前预付货款。除单价外，合同一和合同二条款内容几乎完全一致。

（二）闭合式。典型模式为，A为资金提供方，C为资金使用方，B向A采购货物，A向C采购货物。同时，B向C销售从A处采购的货物，三个合同内容完全一致仅单价不同。该交易模式形成了货物由C——A——B——C流动、而资金由A——C——B——A反方向流动的闭合贸易链条。

二、“虚开增值税专用发票”的法律分析
从“虚开增值税专用发票罪”立法目的来看，主要是打击没有真实业务而进行开具增值税专用发票及相关行为，实务中，通常以“三流”（业务、票据、资金）是否一致作为判断的标准。根据《关于纳税人对外开具增值税专用发票有关问题的公告》（国家税务总局公告2014年第39号）规定：纳税人通过虚增增值税进项税额偷逃税款，但对外开具增值税专用发票同时符合以下情形的，不属于对外虚开增值税专用发票：

（一）纳税人向受票方纳税人销售了货物，或者提供了增值税应税劳务、应税服务；

（二）纳税人向受票方纳税人收取了所销售货物、所提供应税劳务或者应税服务的款项，或者取得了索取销售款项的凭据；

（三）纳税人按规定向受票方纳税人开具的增值税专用发票相关内容，与所销售货物、所提供应税劳务或者应税服务相符，且该增值税专用发票是纳税人合法取得、并以自己名义开具的。

受票方纳税人取得的符合上述情形的增值税专用发票，可以作为增值税扣税凭证抵扣进项税额。

三、融资性贸易中的“三流”分析

实践中，部分税务主管机关认为“融资性贸易”没有真实的货物交易实质（比如，有税务机关提出没有“货物交付”的实际），认为交易行为涉嫌虚开增值税专用发票。华税认为，融资性贸易中“走单”不“走货”的做法，在实际中广泛存在，并不是判断有无实际业务实质的标准。事实上，按照《物权法》等规定，货物的交付可分为四种，也即现实交付、简易交付、指示交付和占有改定，除了现实交付下，出卖人将其标的物的事实管领权转移给买受人，其他三种都是拟制交付，由出让人将标的物的权利凭证（如仓单、提单）交给受让人，以代替将物现实交付。

当然，针对融资性贸易中是否涉嫌“虚开增值税发票罪”，不能一概而论，需要结合具体的交易形式判定，同时也受到基础合同关系是否有效的影响。根据《合同法》及最高院的司法判例，前述的“非闭合式融资性贸易”司法实践中，一般认为在我国现行的法律、行政法规中没有明确强制性、禁止性规定，且双方当事人意思表示真实的情况下，合同合法有效。针对闭合式融资性贸易，从最高院的司法判例来看，司法实践中一般认为，交易方以签订买卖合同为名，进行企业间借贷，属于《合同法》第五十二条第（三）项规定的“以合法形式掩盖非法目的”的情形，违反了有关金融法规的规定，所涉购买合同应确认无效。

由此，对于非闭合式融资性贸易，合同有效，“三流”一致，不宜认定为“虚开增值税专用发票”；对于闭合式融资性贸易，合同有被认定为“无效”的可能性，缺少了基础合同关系对“交易”的支持，涉嫌“虚开增值税专用发票”可能性明显增加，当然，是否应该以“虚开”论处，具体还要结合实际的交易、立法目的等因素综合判断，不宜“一刀切”。

总结

华税建议，在确定交易模式以及拟定相关合同条款中，需要充分考量其中的涉税法律风险，对于立法不尽完善的领域，需要充分运用内部、外部税法专家进行分析论证，并积极与主管税务机关进行事前的沟通，防范潜在涉税行政以及刑事法律风险。

（作者：刘天永，北京华税律师事务所主任，全国律协财税法专业委员会副主任兼秘书长，法学博士，经济学博士后，税务律师，注册会计师，注册税务师；QQ和个人微信号均为：977962，添加可互动交流。）