《税务行政复议决定书》告知纳税人诉权，缘何一审法院驳回起诉二审又发回重审

编者按：《行政诉讼法》及其司法解释对行政诉讼的受案范围进行了正向和反向的列举，可以说行政诉讼法对于行政案件受案范围的规定已经较为细致全面，然而法律永远无法囊括社会现实中的所有情形，实践中对于案件是否属于行政诉讼受案范围的争议仍然不断。本文援引案例所发生的争议主要源于人民法院错误适用《最高人民法院关于行政机关根据法院的协助执行通知书实施的行政行为是否属于人民法院行政诉讼受案范围的批复》，对于本案中税务机关的征税行为是否属于履行法定协助义务成为本案法院是否应当受理该类案件的关键点。

一、案情简介

为执行天津市河西区人民法院（以下简称河西区法院）作出的（2016）津0103执1747号之二《执行裁定书》和（2016）津0103执1747号《协助执行通知书》，魏某、罗某凭《河西区单位转让房地产、个人转让非住房涉税联系单》，分别于2017年1月4日和2017年1月16日，向天津市河西区地方税务局（以下简称河西区地税局）缴纳了331.6元印花税和19，890元契税，从而完成了（2016）津0103执1747号之二《执行裁定书》规定的缴税义务，取得了办理（2016）津0103执1747号《协助执行通知书》执行事项所需的完税证明。在执行完毕（2016）津0103执1747号《协助执行通知书》后，魏某、罗某又于2017年5月3日向河西区地税局申请将上述税款予以退还。

2017年5月3日，河西区地税局受理了魏某、罗某的申请。2017年6月1日，河西区地税局向魏某、罗某作出被诉的《税务事项通知书》（津河西地税税通〔2017〕3208号），告知魏某、罗某其退税申请不符合退税要求，不予审批。魏某、罗某不服，于2017年6月16日向天津市地方税务局（以下简称天津地税局）申请行政复议。2017年8月14日，天津地税局作出《行政复议决定书》（津地税复决〔2017〕2号），决定维持上述《税务事项通知书》。魏某、罗某不服，于2017年8月22日提起行政诉讼。

二、本案争议焦点及各方观点

争议焦点：税务机关对于魏某、罗某的征税行为是否属于协助行为，应否属于行政诉讼的受案范围。

 各方观点：

一审法院认为：行政机关根据人民法院的协助执行通知书实施的行为，是行政机关必须履行的法定协助义务，不属于人民法院行政诉讼受案范围。虽然，本案被诉的《行政复议决定书》向原告告知了诉权，但是判断行政行为是否属于人民法院受案范围应当依照法律规定而非行政机关的复议决定。本案中，被诉的《税务事项通知书》的内容所涉及的征税和退税事项，均系被告天津市河西区地方税务局在执行法官和原告魏执平本人一同前往其办公地点，出示（2016）津0103执1747号《协助执行通知书》和（2016）津0103执1747号之二《执行裁定书》后，根据该《协助执行通知书》和《执行裁定书》，为完成执行事项而实施的行为。因此，被诉《税务事项通知书》以及河西区地税局向魏某、罗某的征税行为，均属于河西区地税局根据《协助执行通知书》和《执行裁定书》，为完成协助法院执行事项而实施的行为。魏某、罗某在法院执行程序完毕后，对河西区地税务局关于执行程序中已缴纳税款的退税问题所作的答复不服，而起诉的《税务事项通知书》依法不应属于人民法院行政诉讼受案范围。

魏某、罗某认为：原审裁定认定事实不清，适用法律错误。

二审法院认为：河西区地税局征收本案所涉契税及印花税的行为，虽源于（2016）津0103执1747号《协助执行通知书》和（2016）津0103执1747号之二《执行裁定书》的涉案房屋权属过户事宜，但上述《协助执行通知书》及《执行裁定书》的协助执行义务机关系天津市不动产登记中心河西部，且涉案房屋权属过户事项应否征收税费及征收数额系河西区地税局依据《中华人和共和国契税暂行条例》等相关法律规定履行职责进行审查处理的行政行为，故本案应就河西区地税局作出的该行政行为合法性进行审查，以保护当事人的合法权益。原审法院以被诉行政行为不应属于人民法院行政诉讼受案范围为由，裁定驳回二上诉人的起诉不当，本案应继续审理为宜。

三、华税观点

（一）行政行为产生外部性且侵犯行政相对人人身权、财产权的应属于行政诉讼案件的诉讼范围

《行政诉讼法》第二条规定，“公民、法人或者其他组织认为行政机关和行政机关工作人员的行政行为侵犯其合法权益，有权依照本法向人民法院提起诉讼。”该条款规定，相对人认为行政行为侵犯其合法权益，即可提起诉讼。第十二条第十二款规定，“人民法院受理公民、法人或者其他组织提起的下列诉讼：……（十二）认为行政机关侵犯其他人身权、财产权等合法权益的。”该条款规定，人民法院认为行政行为侵犯相对人合法权益的应当受理。

从以上条款可以看出，法院是否受理案件最终取决于行政行为是否侵犯相对人合法权益的情形，而不取决于行政行为是否属于协助行为或者其他性质的行为。

《行政诉讼法解释》（法释[2018]1号）第一条第二款第（五）（十）项规定，“下列行为不属于人民法院行政诉讼的受案范围……（五）行政机关作出的不产生外部法律效力的行为；（十）对公民、法人或者其他组织权利义务不产生实际影响的行为。”

该条款反向列举的行政诉讼的受案范围，由此可见，对于不产生外部法律效力以及对相对人不产生实际影响的行政行为不属于行政诉讼的受案范围，也就是说，行政机关的行政行为发生外部效力对行政相对人产生实际影响的应属于行政诉讼的受案范围。

（二）本案中税务机关不属于协助执行义务机关

《最高人民法院关于行政机关根据法院的协助执行通知书实施的行政行为是否属于人民法院行政诉讼受案范围的批复》规定，“行政机关根据人民法院的协助执行通知书实施的行为，是行政机关必须履行的法定协助义务，不属于人民法院行政诉讼受案范围。”

本案中，被天津西河区法院强制执行的对象是房产，所要协助的事项为房屋权属过户事宜，协助机关理应是天津市不动产登记中心河西部。本案中税务机关征收印花税、契税的行政行为不属于协助行为，而是税务机关依据国家法律强制性规定实施的法定征税行为。在行政相对人提起行政复议被维持后，相对人有权以行政复议机关和被申请人为被告向人民法院提起诉讼，人民法院也应依法受理。

（三）税务机关在行政文书中告知相对人诉权并非绝对可诉

从第（一）部分对行政诉讼案件的诉讼范围可知，行政行为是否可诉取决于行政行为是否侵犯相对人合法权益以及行政行为是否发生外部效力并对行政相对人产生实际影响，而并不取决于税务机关在行政文书中是否告知，因为税务机关也存在错误告知诉权的可能，人民法院判断行政行为是否可诉并不以行政机关是否告知相对人为依据，而是严格根据《行政诉讼法》及其司法解释的规定来执行。

但是，从税务行政复议案件的受案范围来看，《税务行政复议规则》（国家税务总局令21号）（以下简称复议规则）第三章对税务行政复议的范围予以了限定，其中一共包括十二项。复议规则第三十三条属于税务案件复议前置的规定，即申请人对复议规则第十四条第（一）项税务机关征税行为不服的，需先向税务机关提起复议，才能提起行政诉讼。复议规则第三十四条规定，“申请人对本规则第十四条第（一）项规定以外的其他具体行政行为不服，可以申请行政复议，也可以直接向人民法院提起诉讼。”从复议规则第三十三、三十四条可以看出，只要属于税务行政复议的案件都可以进入到行政诉讼阶段，唯一特殊的就是对于征税行为必须先行复议。换而言之，从复议规则规定的层面来讲，只要属于税务行政复议案件受案范围的行政行为都属于行政诉讼的受案范围，既包括行政作为也包括行政不作为。

本文主要法律法规索引：

《中华人民共和国行政诉讼法》（2017年修正）

最高人民法院关于适用《中华人民共和国行政诉讼法》的解释（法释〔2018〕1号）

《税务行政复议规则》（国家税务总局令第21号）

《最高人民法院关于行政机关根据法院的协助执行通知书实施的行政行为是否属于人民法院行政诉讼受案范围的批复》（法释[2004]6号）

（作者：刘天永，北京华税律师事务所主任，全国律协财税法专业委员会副主任兼秘书长，法学博士，经济学博士后，税务律师，注册会计师，注册税务师；QQ和个人微信号均为：977962，添加可互动交流。）