仅仅告知权利仍不够，陈述、申辩需给与合理时间

编者按

兼听则明，偏信则暗。陈述权、申辩权是法律赋予行政相对人的重要权利，使得行政相对人得以向行政机关陈述事实、表达观点、作出解释并辩驳，同时，行政机关通过听取陈述与申辩，可以做到换位思考，多角度考虑问题。税收法律关系当中亦明确了纳税人、扣缴义务人依法享有的陈述权、申辩权。但是，法律不足之处在于仅明确该权利的享有，却未明确权利实现的方法与程序。

一、案情简介

中城建第五工程局集团有限公司第一分公司（以下简称“中城建公司”）住所地哈尔滨市香坊区香福路118号，法定代表人姚文凯。2014年，哈尔滨市香坊区地方税务局（以下简称“香坊地税局”）接到举报，开始对中城建公司2010年1月1日至2011年12月31日涉税情况进行检查。检查中，香坊地税局要求中城建公司提供财务账目及凭证，公司总监马某在递交途中将公司2005年至2013年财务凭证丢失。2015年12月8日，中城建公司向香坊地税局提交了中城建公司善意取得虚假发票的陈述。

2015年12月30日，香坊地税局对中城建公司作出哈香坊地税税罚告[2015]6号《税务行政处罚事项告知书》，告知中城建公司依法享有陈述、申辩、要求听证的权利，同时告知其拟于2015年12月31日之前对中城建公司作出行政处罚决定。中城建公司于2016年1月8日确认签收该《税务行政处罚事项告知书》，同日，香坊地税局作出哈香坊地税税罚[2015]5号《税务行政处罚决定书》，认定中城建公司2010年、2011年成本列支中有虚假增值税普通发票三张，致使其2011至2012年度少缴企业所得税270325元，决定对其少缴税款处以50%罚款，即135162.5元；对其未按照规定设置、保管账簿或保管记账凭证和有关资料的行为，处以10000元罚款。中城建公司不服，提起诉讼。

二、各方观点

中城建公司认为：

1.与开票公司存在真实交易，主观上没有逃税的故意，接受的三张虚假发票属于善意取得，适用国税发[2000]187号《国家税务总局关于纳税人善意取得虚开的增值税专用发票处理问题的通知》，不应当处罚；

2.虽然告知其享有的陈述、申辩、要求听证的权利，但是实际上只给与几个小时时间来行使权利，属于程序违法。

香坊地税局认为：

1.非增值税专用发票，不能适用187号通知，且中城建公司没有提供证据证明存在真实交易；

2. 《处罚事项告知书》依法告知了行政处罚的事实依据、法律依据及拟作出的处罚决定，并告知享有的陈述、申辩及要求听证的权利，程序合法。

法院认为：

香坊地税局虽在《税务行政处罚事项告知书》中写明中城建公司有陈述、申辩，要求举行听证的权利，但中城建公司在同一时间签收《税务行政处罚事项告知书》与《税务行政处罚决定书》，说明香坊地税局未给予中城建公司充分行使陈述、申辩及要求举行听证权利的时间。

《行政处罚法》第三条第二款规定，“没有法定依据或者不遵守法定程序的，行政处罚无效。”第四十一条规定，“行政机关及其执法人员在作出行政处罚决定之前，不依照本法第三十一条、第三十二条的规定向当事人告知给予行政处罚的事实、理由和依据，或者拒绝听取当事人的陈述、申辩，行政处罚决定不能成立；当事人放弃陈述或者申辩权利的除外。”香坊地税局违反了《税收征收管理法》第八条、《行政处罚法》第三十一条、第三十二条的规定，所作被诉行政处罚决定无效。

三、华税点评

（一）陈述权、申辩权使行政机关与行政相对人权利对等

《收征收管理法》第八条第四款规定“纳税人、扣缴义务人对税务机关所作出的决定，享有陈述权、申辩权；依法享有申请行政复议、提起行政诉讼、请求国家赔偿等权利。”《行政处罚法》第三十一条规定“行政机关在作出行政处罚决定之前，应当告知当事人作出行政处罚决定的事实、理由及依据，并告知当事人依法享有的权利。”第三十二条第一款规定，“当事人有权进行陈述和申辩。行政机关必须充分听取当事人的意见，对当事人提出的事实、理由和证据，应当进行复核；当事人提出的事实、理由或者证据成立的，行政机关应当采纳。”可见，行政相对人的陈述权、申辩权对应于行政主体的决定权，这样的对应便使得双方之关系由原来的不对等变为了对等，这样的对等性必然能够体现行政法治过程中的公平原则。

（二）陈述权、申辩权使行政相对人增加了事中救济的方式

陈述权、申辩权的确立，增加了行政相对人获得权利救济的方式。在陈述权、申辩权确立之前，面对即将作出的行政行为，行政相对人还没有机会对自己的权利进行维护，甚至行政权行使的长期强势性使诸多公众下意识地将权利的维护放在救济阶段，而陈述权、申辩权使行政相对人在行政行为作出的过程中就开始进行相应的权利维护，同时也强化了行政主体对行政相对人权利保护的义务。

（三）陈述权、申辩权缺乏相应程序性规定与救济

较为遗憾的是，我国目前行政法律中仅在宏观层面规定了陈述权、申辩权作为行政相对人的一项重要的实体权利，但是对该权利行使的方式、程序仍留存空白，在司法实践当中，法官只有行使自由裁量权，对行政相对人的陈述权、申辩权是否受到侵害作出评判。不仅如此，行政诉讼法对于陈述权、申辩权受到侵害时，是否可以单独提起诉讼，仍不清楚明了。仅就陈述权、申辩权本身的被侵害或者被疏忽而进行独立救济，即行政相对人针对行政主体漠视陈述权、申辩权而向法院提起的行政诉讼，应当属于行政诉讼受案范围，这与与现代法治精神高度契合。

本案当中，法院通过自由裁量权的行使，判定纳税人陈述权、申辩权受到侵害，宣判税务机关行政行为无效，从而维护了纳税人合法权利。相信随着行政程序法的酝酿，我国相关法律制度能够在此方面有所突破，这对于我国的权利救济体系而言，将会是里程碑式的变化。

（作者：刘天永，北京华税律师事务所主任，全国律协财税法专业委员会副主任兼秘书长，法学博士，经济学博士后，税务律师，注册会计师，注册税务师；QQ和个人微信号均为：977962，添加可互动交流。）