公司注销后的税务处理、处罚与救济渠道小议（三）

编者按

2017年6月，华税曾经发文《“生”、“死”探讨：公司注销后仍被税务处罚案》，阐述华税的主张：公司被注销后作为税务机关处罚对象明显不当。该案件持续发酵，由此引发的一系列行政诉讼，在近日有了定论，再次引起华税关注。本期，华税将针对这一系列诉讼，探讨公司注销后的税务处理、处罚与救济渠道。

一、案情回顾

十三维顾问咨询（北京）有限公司（以下简称“十三维公司”）成立于2007年11月9日，系丁海峰出资设立的自然人独资有限责任公司。2012年5月16日，十三维公司依法注销。2015年11月27日，北京市国家税务局稽查局对十三维公司作出京国税稽罚[2015]JW2号《税务行政处罚决定书》、京国税稽处[2015]JW3号《税务处理决定》，并在送达文书后，将案件移送公安机关。

《税务处理决定》主要内容为：“十三维公司：我局于2015年3月25日对你单位自2009年1月1日至2011年12月31日的纳税情况进行了检查，违法事实及处理决定如下：一、违法事实。开具领购方与开具方不符的发票，取得收入未记账、未申报缴纳企业所得税。……三年合计少缴企业所得税1,863,638.98元。二、处理决定。（一）追缴税款。……合计追缴税款1,863,638.98元。（二）加收滞纳金。……从滞纳之日起，按日加收滞纳税款万分之五的滞纳金。......。”

《税务行政处罚决定书》主要内容为：“纳税人名称：十三维顾问咨询（北京）有限公司……二、处罚决定。1、……决定对你单位开具领购方与开具方不符的发票行为处500,000元罚款。2、……决定你单位少计收入导致的少缴企业所得税行为处一倍罚款1,863,638.98元。……”

接收到税务文书并且得知税务机关将案件材料移送公安机关后，丁海峰以个人账户，以自有财产，通过银行转账方式，缴纳税款、滞纳金、罚款共计3247578.14元，并针对税务处理行为、税务处罚行为以及移送公安机关行为提起复议申请。复议申请被驳回后，丁海峰针对《税务处理决定》与相应复议决定、《税务行政处罚决定书》与相应复议决定、移送公安机关行为与相应复议决定、税务机关收取税款、滞纳金、罚款的事实行为，分别提起一系列行政诉讼，并申请国家赔偿。

• 法院观点

1.针对《税务处理决定》与相应复议决定

法院认为，税务行政复议案件的申请人应当与其申请行政复议的税务具体行政行为具有利害关系。本案中，丁海峰系以北京市国家税务局稽查局作出的JW3号《处理决定》为复议标的，向市国税局提出行政复议申请。但是，北京市国家税务局稽查局作出的JW3号《处理决定》的直接相对人系十三维公司而非丁海峰，该《处理决定》亦未直接剥夺、限制丁海峰的权利或直接赋予丁海峰义务。据此，丁海峰并非北京市国家税务局稽查局作出的JW3号《处理决定》的利害关系人。

2.针对《税务行政处罚决定书》与相应复议决定

法院认为，税务行政复议案件的申请人应当与其申请行政复议的税务具体行政行为具有利害关系。本案中，丁海峰系以北京市国家税务局稽查局作出的JW2号《处罚决定书》为复议标的，向市国税局提出行政复议申请。但是，北京市国家税务局稽查局作出的JW2号《处罚决定书》的直接相对人系十三维公司而非丁海峰，该《处罚决定书》亦未直接剥夺、限制丁海峰的权利或直接赋予丁海峰义务。据此，丁海峰并非北京市国家税务局稽查局作出的JW2号《处罚决定书》的利害关系人。

3.针对移送公安机关行为与相应复议决定

法院认为，丁海峰向市国税局申请行政复议的事项是北京市国家税务局稽查局向公安机关移送十三维公司涉税违法线索的行为。该移送行为并未对十三维公司或者丁海峰设定权利义务，对十三维公司或者丁海峰的权益不产生直接影响，不属于《中华人民共和国行政复议法》规定的行政复议范围。

4.针对税务机关收取税款、滞纳金、罚款的事实行为

法院认为，朝阳国税局收取上述款项，系根据市国税稽查局作出的JW3号税务处理决定书，税收缴款书中的缴款单位名称是十三维公司且税款数额与JW3号税务处理决定书一致，故丁海峰提起本次诉讼不属于行政诉讼受案范围。

5.针对国家赔偿

法院认为，因丁海峰诉朝阳国税局确认行政事实违法的案件，本院已经分别作出行政裁定，驳回丁海峰的上诉，维持一审裁定，故丁海峰获得相应行政赔偿的法定前提条件已不存在，故本院对丁海峰一并提起的行政赔偿诉讼亦应予以驳回。

三、华税点评

1.公司被注销后作为税务机关处理、处罚对象明显不当

《公司登记管理条例》第四十四条规定：“经公司登记机关注销登记，公司终止”。在我国，公司登记机关为工商局，因此，工商注销为企业法律上的权利、义务终止及法律上的拟制人格消灭的最基本原因。工商注销意味着公司作为一个法律上活动主体的消失，因此其不再享有民事、行政、刑事责任能力。

税务机关进行行政管理，以纳税人、扣缴义务人等为征管对象。在以企业法人为纳税义务人、扣缴义务人的税收法律关系中，税务机关作出行政行为的相对人只能是企业法人。企业法人进行清算程序结束并办理工商注销登记后，法人资格归于消灭。本案中，十三维公司已于2012年5月16日进行了工商注销，即宣告终止。然而，2015年税务机关却对十三维公司作出了税务处理决定与税务处罚决定。从案件起因上看，税务机关对注销的十三维作出的行政行为明显不当。

2.法院以丁海峰非行政相对人而驳回起诉，堵塞救济渠道

从本案来看，丁海峰面临着“Catch-22”（比喻不合逻辑、让人左右为难的规定）的难题：若不缴纳税款、滞纳金，就无法进行行政复议、诉讼，而一旦缴纳税款，却又不享有复议、诉讼的主体资格。若对税务处理、处罚置之不理，则面临更严重的刑事审查风险。

《行政诉讼法》第二十五条规定，行政行为的相对人以及其他与行政行为有利害关系的公民、法人或者其他组织，有权提起行政诉讼。本案中，行政相对人系业已注销的十三维公司，但是，丁海峰系原唯一股东，并且实际按照税务机关要求缴纳了税款、滞纳金、罚款，应当认为其与涉案行政行为具有利害关系。法院“一刀切”式的驳回，堵塞了公民的法律救济渠道，也没能发挥法院定分止争的功效。

3.原告何去何从？三点建议

事已至此，丁海峰所提诉讼均以失败告终。前车之鉴，后事之师，华税从中向企业及企业家提出一些建议。

首先，在面临税务争议时，多与税务机关、法院进行有效沟通，听取税务机关、法院的指导。本案中，税务机关、法院均不认可丁海峰的主体资格，那么，丁海峰是否可以以公司名义提起诉讼？虽然法律明确了注销公司的法人人格消亡，但是司法实践当中，法院可能另辟蹊径，进行变通，亦犹未可知。

其次，以静制动。一般税务争议案件，华税皆建议主动出击，争取早日解决纠纷，或者通过复议、与税务机关的沟通将争议扼杀于萌芽。但是，具体问题具体分析，面临税务机关不合常规的行为，可以以守为攻，打探税务机关的进一步动作。由于行政诉讼当中税务机关负有举证责任，原告亦可在税务机关提供证据后，根据其证据逐一反击。

最后，加强事先风险把控。在往期税案当中，华税强调税务注销与工商注销的联系与区别，并且阐述了不当注销情况下，股东可能面临的税收债权的追偿。因此，企业应当重视税务注销登记，做好清税工作，不留隐患。

（作者：刘天永，北京华税律师事务所主任，全国律协财税法专业委员会副主任兼秘书长，法学博士，经济学博士后，税务律师，注册会计师，注册税务师；QQ和个人微信号均为：977962，添加可互动交流。）