“简易征收”事项，可以选择“一般计税”么？

编者按：增值税的计税方法，包括一般计税方法和简易计税方法。根据税法规定，一般纳税人发生应税行为适用一般计税方法计税。简易计税通常针对会计核算不规范、进项不足等具有特定原因的行业或企业，适用的税率的较低，相对于“一般计税”带有税收优惠的属性。但是，特定情况下，“一般计税”可能比“简易计税”更节税，那么对于简易征收事项，可以选择一般计税么，本文华税予以专业分析。

按照一般计税原理， 一般计税方法的应纳税额，是指当期销项税额抵扣当期进项税额后的余额。因此，应纳税额取决于销项税额和进项税额的差额。简易计税方法的应纳税额，是指按照销售额和增值税征收率计算的增值税额，不得抵扣进项税额。

一、“一般计税”可能比“简易计税”更节税
基于两种计税方式的差异性，在以下几种特定情形下，选择“一般计税”可能会比“简易计税”更加节税：
1、集团公司内的交易。销售一方存在大量待抵扣进项税额，购买方存在大量的销项税额，且销售方后续业务锐减或者停业，销售方采取一般计税不会增加应纳税额，而对于购买方则可以抵扣更多销项税额，从集团公司的角度，无疑是更加节税的。
2、有大额固定资产、在建工程购入。特别是对于服务类的中小型企业，房产、重要仪器的价值非常之高，由此产生巨额的进项税额，企业采取“简易计税”反而无法抵扣进项税额，而采取一般计税反而在相当长的时期不用缴纳增值税。
3、产品附加值低、微利企业。简易计税本质上和之前营业税的计税原理是一样的，采取全额计税，对于商品附加值较低的企业而言，一般计税下，反而可能带来的实际增值税税负更低。

二、可以选择的情形
根据财税〔2016〕36号的规定，一般纳税人发生财政部和国家税务总局规定的特定应税行为，可以选择适用简易计税方法计税，但一经选择，36个月内不得变更。那么哪些属于“特定应税行为”呢？营改增后，典型的行业或应税行为包括：

再比如，根据《关于部分货物适用增值税低税率和简易办法征收增值税政策的通知》（财税[2009]9号）的规定，
一般纳税人销售自产的下列货物，可选择按照简易办法依照6%征收率计算缴纳增值税：
1.县级及县级以下小型水力发电单位生产的电力。小型水力发电单位，是指各类投资主体建设的装机容量为5万千瓦以下（含5万千瓦）的小型水力发电单位。
2.建筑用和生产建筑材料所用的砂、土、石料。
3.以自己采掘的砂、土、石料或其他矿物连续生产的砖、瓦、石灰（不含粘土实心砖、瓦）。
4.用微生物、微生物代谢产物、动物毒素、人或动物的血液或组织制成的生物制品。
5.自来水。
6.商品混凝土（仅限于以水泥为原料生产的水泥混凝土）。

法律条文中，“可以”是一种授权性的规定，可以进行选择。因此，发生的特定应税行为可以选择适用简易计税方法，也可以选择一般计税方法。

三、不可以选择的情形
1、小规模纳税人
根据《增值税暂行条例》的规定，小规模纳税人销售货物或者应税劳务，实行按照销售额和征收率计算应纳税额的简易办法，并不得抵扣进项税额。财税〔2016〕36号同样也规定，小规模纳税人发生应税行为适用简易计税方法计税。
因此，对于小规模纳税人，不可以选择使用一般计税方式。

2、其他情形
再以财税[2009]9号）为例，根据该文件第二条的规定：
一般纳税人销售自己使用过的属于条例第十条规定不得抵扣且未抵扣进项税额的固定资产，按简易办法依4%征收率减半征收增值税。
再比如，根据最新的《关于建筑服务等营改增试点政策的通知》（财税〔2017〕58号）：
建筑工程总承包单位为房屋建筑的地基与基础、主体结构提供工程服务，建设单位自行采购全部或部分钢材、混凝土、砌体材料、预制构件的，适用简易计税方法计税。
需要注意的是，依据财税〔2016〕36号文，“一般纳税人为甲供工程提供的建筑服务，可以选择适用简易计税方法计税。甲供工程，是指全部或部分设备、材料、动力由工程发包方自行采购的建筑工程”。新文件将“可以选择”修改为“适用简易计税方法计税”。
此种情形下，华税提示需要注意三点：
（1）对于一般纳税人销售旧货的情形，相关文件同时规定，应开具普通发票，不得自行开具或者由税务机关代开增值税专用发票。
（2）与“可以”比较，上述规定从字面理解应属于“强制性”规定，不能选择适用“一般计税”，否则将面临税务机关的惩处。
（3）对于选择适用“一般计税”的法律定性，如果纳税人并无偷逃税的主管故意，不应以偷逃税论处。

四、重要提示：简易征收也可以开专票
对于简易征收项目，不得抵扣进项税额，但是并不是说简易征收项目本身不可以开具专用发票，根据规定：
（一）除财政部、国家税务总局特殊规定外，简易征收项目（含“营改增”简易征收项目）可开具增值税专用发票。自开票纳税人可自行开具增值税专用发票，小规模纳税人可向主管税务机关申请代开增值税专用发票。
（二）目前财政部、国家税务总局特殊规定不得开具增值税专用发票的简易征收项目：
1、一般纳税人销售自己使用过的固定资产，凡根据财税〔2008〕170号和财税〔2009〕9号、财税【2014】57号等文件规定，适用按简易办法依3%征收率减按2%征收增值税政策的，应开具普通发票，不得开具增值税专用发票。
2、小规模纳税人销售自己使用过的固定资产，应开具普通发票，不得由税务机关代开增值税专用发票。
3、纳税人销售旧货，应开具普通发票，不得自行开具或者由税务机关代开增值税专用发票。
4、一般纳税人的单采血浆站销售非临床用人体血液，可以按照简易办法依照3%征收率计算应纳税额，但不得对外开具增值税专用发票（国税函〔2009〕456号、国家税务总局公告2014年第36号）。
一般纳税人收到简易征收项目专票可按照相关规定抵扣进项税额

（作者：刘天永，北京华税律师事务所主任，全国律协财税法专业委员会副主任兼秘书长，法学博士，经济学博士后，税务律师，注册会计师，注册税务师；QQ和个人微信号均为：977962，添加可互动交流。）