多家企业被税务稽查后，法人、实控人、高管承担补税责任

编者按：根据《民法典》、《公司法》及相关解释的规定，企业法人代表企业从事民商事活动，公司高级管理人员服务于公司日常经营活动，法人、实控人、高管均不得损害公司利益，而公司作为纳税人，需独立承担纳税义务。但实践中，不乏税务机关“穿透”公司要求实控人、股东承担税款或税务机关对企业追缴税款后，企业将其法人、实控人、高管诉至人民法院，要求上述人员承担税款损失的案例。那么对于企业涉税案件，究竟能不能“穿透”至法人、实控人、股东，要求其承担责任，他们与公司的责任边界在哪里？本文拟对上述问题进行分析，以供读者参考。

企业涉税案件频发，法律风险波及法人、实控人、高管

近年来，裁判文书网上多次公示了因公司欠税、接受虚开发票后，由公司法定代表人、实际控制人、高级管理人员承担补缴税款、滞纳金、甚至刑事责任的案例，案涉地区广、赔偿金额大、法律风险高，当前企业的法人、实控人、高管的涉税风险徒升。

根据上述案例可知，企业存在涉税违法行为时，企业法人、实控人、高管的法律风险主要包括三个方面：一是企业因为涉税违法行为受到税务稽查，补缴税款、滞纳金、罚款后，如果企业认定涉税风险是由于其法人、实控人、高管履职不充分导致的，企业可能会通过民事赔偿之诉，要求法人、实控人、高管对企业税款损失进行赔偿；二是在企业没有能力补足税款，或者企业已注销的情况下，税务机关可能会直接“穿透”企业独立地位，向企业的法人、实控人、高管下发《税务处理决定书》、《税务行政处罚决定书》，由其代缴企业所欠税款；三是法人、实控人、高管利用自己职务上的便利，侵占公司资产导致企业无法按时、足额缴纳税款或者操纵公司，实施侵害国家税收权益的行为，如果达到刑事追诉标准，此时，法人、实控人、高管将面临刑事责任风险。

税收征管形势严峻，企业法人、实控人、高管法律风险陡增

（一）日趋严格的税收征管趋势导致法人、实控人、高管涉税风险加大

根据《公司法》及相关司法解释的规定，董事、监事及高级管理人员负有忠实、勤勉，不得损害公司利益的法定义务，但法律中并未明确何为“损害公司利益”之行为模式，使得实践中，存在多起企业被税局要求补税后，企业将其法人、实控人、高管诉至法院，要求其承担财产损失的案例。

同时，不同于企业财务、税务部门的专业人员，企业的法人、实控人并不精通税法，缺乏这方面的风险防控意识，容易卷入偷逃税的违法活动，比如未按时完成年度汇算清缴、阴阳合同虚假申报、转换收入性质、接受虚开发票等。而随着金税四期机制的应用，依托强大的大数据共享和数据分析能力以及自动化税务监管能力，税务机关能够实时取得企业的涉税信息并开展风险分析筛查，企业的涉税违法行为更容易被筛查出来，企业法人、实控人、高管或受到牵连。

（二）企业补税、罚款责任传导至法人、实控人、高管

前述案例表明，在企业补缴税款及滞纳金之后，可能会将企业法人、实控人、高管诉至人民法院，以其未尽到勤勉、审慎义务，导致企业承担税款损失为由，要求法人、实控人、高管承担税费损失。且实践中，甚至不乏税务机关不以企业为稽查对象，直接“穿透”企业，对法人、实控人、高管作出处理、处罚决定的案例，比如青税稽三处（2022）622号《税务行政处罚决定书》、沈税稽二处（2021）785号《税务行政处罚决定书》中，税务机关直接要求企业实际经营人承担企业欠缴税款。

同时，在司法判例中，税务机关通过民事诉讼的方式，直接向企业法人、实控人、高管追缴税款的现象也越来越普遍。例如上述表格中“国家税务总局丽水市税务局与被告胡某东损害公司债权人利益责任纠纷一案（（2019）浙1126民初237号）”、“温州市地方税务局鹿城税务分局诉王某损害公司债权人利益责任纠纷一案（（2015）温龙商初字第1047号）”等。以上案例表明，企业涉税违法行为的补税、罚款责任，客观存在最终由法人、实控人、高管承担的可能性。

（三）法人、实控人、高管面临严峻的涉税刑事风险

在我国《刑法》危害税收征管罪中，逃税罪、逃避缴纳税款罪、虚开增值税专用发票罪适用案例较多，且大部分案件中企业法人、实控人、财务负责人、业务负责人等人员涉案，并承担较重的刑事责任。

根据《最高人民检察院关于涉嫌犯罪单位被撤销、注销、吊销营业执照或者宣告破产的应如何进行追诉问题的批复》（高检发释字（2002）4号）的规定，涉嫌犯罪的单位被撤销、注销、吊销营业执照或者宣告破产的，应当根据刑法关于单位犯罪的相关规定，对实施犯罪行为的该单位直接负责的主管人员和其他直接责任人员追究刑事责任，对该单位不再追诉。可见，即便涉案企业已经注销，但如若企业的涉税违法行为构成犯罪，则该单位的法定代表人、实际控制人或高管等责任人员也可能承担相应的刑事责任。

此外，如果税务机关直接对企业法人、实控人、高管作出税务处理、处罚决定或对企业作出税务处理、处罚决定而由企业法人、实控人、高管承担金钱给付义务的，企业法人、实控人、高管拒不履行，亦面临涉税刑事责任风险。

公司补税后通过民事程序向法人、实控人、高管追偿

（一）企业法人、实控人、高管基于经营管理活动对企业负责

根据《民法典》的相关规定，企业的法定代表人是指依照法律或者法人章程的规定，代表法人从事民事活动的负责人，法定代表人以法人名义从事的民事活动，其法律后果由法人承受。法定代表人因执行职务造成他人损害的，亦由法人承担民事责任。由此可知，企业法定代表人仅作为代表企业从事民事活动、行使职权、在法院出庭、应诉的负责人，其本身并不能代替企业承受法律责任。

企业高管，即高级管理人员，是指公司管理层中担任重要职务、负责公司经营管理、掌握公司重要信息的人员，在《公司法》及其司法解释中，企业高管的忠实、勤勉义务主要体现在两方面，一是在企业经营业务中，高管应尽到忠实义务，不得自我交易、遵守竞业禁止义务等；二是在履行职责中，高管应尽到审慎、勤勉职责，不得损害公司利益、侵占公司资产等。由此可知，在法律中，对高管的义务都围绕着日常经营展开，依据权利义务对等性原则，高管也应当只对经营管理负责。

实际控制人的法律规定散见于《公司法》、《上市公司收购管理办法》、《股票上市规则》、《中小企业板上市公司控股股东、实际控制人行为指引》等文件中，是指虽然不是公司的股东，但通过投资关系、协议或者其他安排，能够实际支配公司行为的人。法律上，对实际控制人的义务规定较为笼统，主要包括遵守法律、行政法规和公司章程、不得利用其关联关系损害公司利益等义务。综上所述，企业法人、实控人、高管的法定义务主要限定在企业日常经营管理中。

（二）法院观点：法人、实控人、高管因履职不充分承担赔偿责任

以（2017）津02民终3115号案件为例，因公司偷税被罚款，公司补缴税款后，起诉总经理，要求总经理承担税款损失。法院认为：按照公司章程的规定，刘某艳作为某公司总经理，应当对股东、董事会负责，在董事会的授权范围内组织领导公司的日常经营管理工作。刘某艳在履职过程中，未经董事会的授权，对公司未完全履行忠实义务和勤勉义务，发生财务账目存在违法情况，致使税务机关对该公司作出税务行政处罚并罚款，刘某艳疏于对公司的管理，对公司造成的损失依法应当承担赔偿责任。

就本案例而言，在司法实践中，若企业的涉税风险传导至法人、实控人及高管，所依据的也是上述人员有无尽到忠实、勤勉义务，如果因法人、实控人、高管履职不能导致企业面临补缴税款及滞纳金的，企业可能会通过民事程序向法人、实控人、高管追偿。

另外需要提醒纳税人注意的是，公司如若遇到涉税问题，法人、失控人、高管应当对涉税问题合法、合理的妥善处理，切不可对税务机关、司法机关不配合，甚至采取隐匿资产、转移公司财产等侵害国家税收征收权的行为。例如(2020)京0111刑初460号案件，公诉机关发现，王某奇身为该公司的法定代表人，明知公司欠缴应纳税款，仍采取转移、隐匿公司财产的手段，未将售楼收入存入向税务机关登记备案的银行账户中，致使税务机关无法追缴欠缴税款人民币203万余元，遂指控其行为构成逃避追缴欠税罪，王某奇最终被法院判处有期徒刑四年，并处罚金人民币二百零五万元。王某奇的行为不仅未解决公司的涉税问题，反而使自己承担了刑事责任，得不偿失。

税务机关直接对企业法人、实控人、高管追缴企业应缴税款、罚款于法无据

（一）公司作为纳税人需独立承担纳税义务

公司作为企业法人，有独立的法人财产，公司以其全部财产对公司的债务承担责任。有限责任公司的股东以其认缴的出资额为限对公司承担责任；股份有限公司的股东以其认购的股份为限对公司承担责任。因此，当公司面临税务稽查，需要补缴税款及滞纳金时，应以自身的全部财产对公司所欠税款承担清偿责任，原则上，企业法人、实控人、高管无需对企业所欠之税款承担连带清偿责任。

（二）现行税法未授予税务机关“穿透”公司追缴税款的执法权

虽然在2015年《税收征收管理法（征求意见稿）》中，设置了一条“公司解散未清缴税款的，原有限责任公司的股东、股份有限公司的控股股东，以及公司的实际控制人以出资额为限，对欠缴税款承担清偿责任。”但目前并未正式生效，不发生法律效力。因此，根据现行税法规定，税务机关并不能直接要求公司的法人、实控人和高管代公司承担纳税义务。

即便《税收征收管理法（征求意见稿）》正式生效实施，实控人也仅以“出资额”为限承担清偿责任，这与公司欠缴的“税额”不能混为一谈。虽然在实践中，税务机关多适用最高人民法院关于适用《中华人民共和国公司法》若干问题的规定（二）的相关规定，对企业股东及实控人追缴税款及滞纳金，但是，企业股东及实控人仅在如下情形下才承担赔偿责任：1、“虚假出资、出资不足、抽逃出资”出资过错责任；2、“公司与股东财产混同、股东滥用公司人格”经营过错责任；3、“清算组未按规定履行通知和公告义务、清算组执行未经确认的清算方案、股东未在法定期限内成立清算组开始清算、股东怠于履行义务导致无法进行清算、股东未经清算即办理注销或提供虚假清算报告骗取公司注销”清算过错责任。

小结

从行政机关权力规制的角度来看，由于纳税义务的法定性，在税法没有明文授予税务机关直接向公司的法人、实控人、高管追缴公司所欠税款的行政职权时，税务机关直接追究法人、实控人、高管的责任缺乏法律依据，这会突破公司与上述人员的法定边界，使得法人、实控人、高管权益受到侵害。但如果因为法人、实控人、高管未尽到忠实、勤勉义务，导致公司出现涉税违法行为、需要补缴税款、罚款的，公司在补缴以后，可能会对法人、实控人、高管追偿；如果实控人因出资不足、抽逃出资等原因，导致公司欠缴税款的，实控人应以“出资额”为限承担清偿责任。此外，从刑事层面而言，如果法人、实控人、高管有操纵公司、隐匿资产行为，导致国家税款流失，达到刑事追诉标准的，或将面临追究刑事责任的风险。