企业解散清算股票非交易过户，适用核定征收是筹划还是骗局？

编者按：近年来，越来越多的上市公司股东在解散清算时倾向于将股票非交易过户给自己的投资者。通过解散清算，自然人间接持股转化为直接持股，能够享受到诸多资本利得所得税优惠。然而，已有多家企业因股票非交易过户而被交易所发函问询，甚至已被稽查要求补税。适用核定征收对股票非交易过户进行税务处理究竟是资本利得所得的“避风港”，还是一场税筹骗局？其中的税收风险须警惕。

筹划还是骗局？股票非交易过户的纳税义务

（一）案例：企业解散清算股票向股东非交易过户，清税注销后遭稽查

2020年6月，A公司持有的某上市公司股票1300万股全部解禁。当年8月，某税筹机构向A公司提出了迁址B市适用核定征收优惠政策降低税负的筹划方案。按照该筹划方案，A公司迁址B市后不久，就决定终止公司经营，清算后的剩余财产按照股东出资比例分配。其中，A公司持有的上市公司股票1300万股全部分配给自然人股东甲。2021年1月25日，A公司将所持有的上市公司股票1300万股过户到甲名下。

2021年3月1日，税务机关出具的《税务事项通知书》载明A公司2021年1月1日至12月31日按照核定征收方式申报缴纳企业所得税，应税所得率为10%。3月29日，A公司取得《清税证明》。4月15日，A公司注销。

2022年7月，B市某税务机关作出《税务事项通知书》，责令甲限期缴纳A公司2021年度应缴未缴企业所得税109525万元及滞纳金。

（二）从公司到个人，不筹划架构下的税负

在股票非交易过户中，股票的所有权属由A公司向股东甲转移。无论证券法上如何界定“交易”与“非交易”，在税法上，股票非交易过户使股票所有权属发生了变化，应当按照股权转让进行税务处理。因此，按照A公司迁址前的架构，A公司的税负如下：

1.企业所得税

企业进入清算阶段，在税务上需要圈定全部资产，并采用类似视同销售的规则，按全部资产的可变现价值或交易价格，确认资产转让所得或损失。企业在办理注销登记前，就其清算所得向税务机关申报并依法缴纳25%的企业所得税。

2.个人所得税

在现行《个人所得税法》下，所得实现与是否取得现金无关，股东取得股票即负有缴纳个人所得税的义务。按照《财政部国家税务总局关于企业清算业务企业所得税处理若干问题的通知》（财税〔2009〕60号）第五条的规定，在企业清算注销环节，股东分得剩余资产的金额应按可变现价值或实际交易价格确定计税基础，其中相当于被清算企业累计未分配利润和累计盈余公积中按该股东所占股份比例计算的部分，应确认为股息所得，全额按照20%税率计税；剩余资产减除股息所得后的余额，超过或低于股东投资成本的部分，应确认为股东的投资转让所得或损失，在扣除投资成本之后，由股东就差额部分按照20%税率计税。

3.增值税

企业在清算注销时，将股票分配给股东，属于有偿转让股票。应当按照销售金融服务，适用6%的税率计算缴纳增值税，同时缴纳附加税费。

4.印花税

如前所述，企业解散清算向股东分配股票属于有偿转让股票。按照《财政部、国家税务总局关于在全国中小企业股份转让系统转让股票有关证券（股票）交易印花税政策的通知》（财税〔2014〕47号）的规定，企业转让上市公司股份，应当由转让人根据股权转让书据书立时的实际成交金额，按1‰的税率计算缴纳证券（股票）交易印花税。

（三）利用核定征收非交易过户股票的整体税负

A公司迁址到B市后，适用B市核定征收优惠政策，除印花税外，股权转让涉及的企业所得税、个人所得税和增值税均以股票市值为基础，按照10%的应税所得率确定应税所得，再分别适用相应税率计缴税款，从而能够大幅度降低投资人的实际税负。

清算期间非交易过户能否适用核定征收

（一）企业在经营期间终止经营的两个纳税期

依据《企业所得税法》第五十三条和第五十五条、《国家税务总局关于企业清算所得税有关问题的通知》（国税函〔2009〕684号）第一条的规定，企业在一个纳税年度中间终止经营，应当以其实际经营期为一个纳税年度。并自实际经营终止之日起六十日内，向税务机关办理当期企业所得税汇算清缴。而企业依法清算的，应当以清算期间作为一个纳税年度。不参与汇算清缴，而应当自清算结束之日起15日内、在企业办理注销登记前，向主管税务机关报送企业清算所得税纳税申报表，并依法结清税款。其中，清算所得，是指企业的全部资产可变现价值或者交易价格减除资产净值、清算费用以及相关税费等后的余额。企业解散清算，应当进行清算的所得税处理。由此可见，企业在一个纳税年度内终止经营的，以开始清算之日为界，法律拟制了两个纳税期，一是经营当期，二是清算期间。两个纳税期相互独立，企业需要进行两次企业所得税申报缴纳。

（二）清算期间非交易过户原则上不适用核定征收

在经营当期，企业应当在作出终止经营决定之日起60日内完成当期的企业所得税汇算清缴。征收方式以当期既定征收方式为准。如前述案例中，A公司取得主管税务机关出具的《税务事项通知书》，载明其在一个纳税年度内适用核定征收方式申报缴纳企业所得税。虽然A公司于该纳税年度内终止经营，但自2021年1月1日至其开始清算之日的期间，为A公司的经营当期，可以按照《税务事项通知书》所载明的内容，适用核定征收方式进行企业所得税汇算清缴。

但自开始清算之日起至企业办理注销登记之日止，为企业的清算期间。按照《证券非交易过户业务实施细则》第三条的规定，企业解散清算，将所持股票非交易过户给股东属于法人资格丧失所涉证券过户的情形。该业务发生，股东作为过入方，应当由其提交过户业务申请，并提交证明法人已处于待注销状态的文件、证券权属证明文件、过入方有效身份证明文件和其他材料。根据《财政部 国家税务总局关于企业清算业务企业所得税处理若干问题的通知》（财税〔2009〕60号）第四条的规定，企业应将整个清算期作为一个独立的纳税年度计算清算所得。清算期间与经营当期是相互独立的两个纳税期，两次企业所得税申报亦分别进行。因此，税务机关就经营当期适用核定征收方式计缴企业所得税出具的《税务事项通知书》的约束力不及于清算期间。清算期间的所得税处理及其适用的征收方式与经营当期无关，须另行确定。已经明确的是，部分地方已出台企业所得税管理办法，明确无论企业经营期间采取查账征收还是核定征收方式计算缴纳企业所得税，清算期间原则上采取查账征收方式计征企业所得税。也就是说，在企业不符合核定征收条件、未向税务机关申请所得税核定征收或申请未获批准的情况下，企业清算期间应当适用查账征收方式，在申报缴纳企业所得税时应当提供能够反映其收入、扣除项目的账簿、成本资料、收入凭证、费用凭证等纳税资料，而不能直接适用经营期间已经取得的核定征收政策。

（三）清算期间非交易过户适用核定征收须另行申请

符合《企业所得税核定征收办法（试行）》第三条规定的核定征收条件的企业，应当另行向税务机关提出适用核定征收的申请。经审核批准的，企业在清算期间进行股票非交易过户，取得所得的可以适用核定征收方式。

综上所述，企业进行清算期间的所得税处理与经营期间适用的税收征收方式无关，除非企业符合核定征收条件且申请核定征收获得批准，否则企业解散清算将股票非交易过户给股东应当采取查账征收的方式计算缴纳企业所得税。

股票非交易过户筹划方案的涉税风险

持股平台持股能够统一股权表决权，方便个人股权变更而不影响上市主体层面的股东变更，在《关于权益性投资经营所得个人所得税征收管理的公告》（财政部 税务总局公告2021年第41号，一下简称“41号公告”）出台前，在税收洼地设立合伙型持股平台，利用当地核定征收、财政返还等税收优惠政策的筹划方式，可以显著减轻股东的个人所得税税负。但随着《国家税务总局关于企业所得税核定征收有关问题的公告》（国家税务总局公告2012年第27号）明确“专门从事股权（股票）投资业务的企业，不得核定征收企业所得税”，公司制持股平台失灵；而41号公告出台后，合伙型持股平台适用核定征收的口子也已收紧。继续通过持股平台持股反而有可能使税负不降反升，于是拆除原有的持股架构成为降低股权转让税负势在必行的选择。

对于拟拆除持股平台的个人和企业而言，应当着重关注相关的税收政策，依法纳税，避免因轻信税筹机构提供的筹划方案而承担税收风险。伴随适用核定征收方式趋于严格、地方财政返还政策在全国范围内得到进一步清理，拆除持股平台的税收筹划俨然是一场骗局：企业在经营期间取得的核定征收资格并不能直接沿用到清算期间。一方面，如果投资人违法适用核定征收，可能会被认定属于“进行虚假的纳税申报”情形，税务机关定性偷税的话，投资人还须承担补缴税款、滞纳金和罚款的责任，甚至被追究构成犯罪的刑事责任。另一方面，由于拆除持股平台并不产生消灭其作为一方当事人的所有法律关系的效力，若在股票非交易过户中存在应缴未缴的税款，即使持股平台已经清算终止，相应的纳税义务依然存续且会向投资人传导。

小结

持股平台是投资人谋求地方税收优惠和上市公司股权稳定性目标下的产物，随着拆除持股平台、还原为投资人直接持股的需求增加，税筹机构蠢蠢欲动，拟拆除持股平台的个人和企业尤其应当谨慎识别筹划方案，避免盲目适用核定征收而留下税收隐患。