刘天永：油卡经销企业善意开票不宜认定为虚开

卷入“资金回流”但业务真实存在：

这种情形能认定为虚开发票吗？

近期，一家加油卡经销商基于真实业务，对外开具了增值税专用发票，却被动卷入了“资金回流”的虚开困局，不知所措。实务中，出现这类风险的企业并不少见。对此，企业应强化关键环节业务审核，主动识别和规避自身开票风险，合理合法维护自身权益。

A 公司是一家具有成品油经营资质的民营企业，主要从事加油卡经销业务。其从上游成品油销售公司开户充值后，取得加油卡，再通过销售代理，将加油卡销售给运输公司等用油单位。

A 公司具体的业务模式是：销售代理通过其个人账户，向A公司缴纳充值保证金，然后对外洽谈用油单位。A公司根据用油单位出具的委托书、营业执照复印件等材料，与用油单位签订买卖合同。A公司在核实已收到用油单位对公支付货款后，为用油单位办理加油卡，并根据销售代理提供的开票信息开具增值税专用发票，由销售代理负责将加油卡和发票一并交付给用油单位。销售完成后， A公司再将销售代理缴纳的充值保证金退还。

A公司所在地主管税务机关收到当地银行推送的资金流水异常信息，发现在 A 公司将部分业务的充值保证金退回销售代理个人账户后，资金又从销售代理个人账户转入用油单位控制的私人账户，存在“资金回流”嫌疑，遂对 A 公司立案稽查。

A 公司接到税务机关送达的税务检查通知书后，立即对异常业务开展自查。在梳理企业内部财务、业务资料和银行流水，并向销售代理、用油单位核实情况后，A公司发现，用油单位取得加油卡后，并未全部消费使用，而是将未用完的加油卡，折价转让给了销售代理。销售代理用A公司退回的充值保证金，向用油单位控制的私人账户支付折价转让款。取得加油卡后，再私下销售给周边地区的运输车队和用油工程方。这样，就出现了部分资金从用油单位流出，再回到用油单位控制的个人银行账户的现象。

A 公司是否实施了虚开增值税专用发票的违法行为？对此，笔者在“资金回流”这一线索的基础上，进一步综合考察 A 公司销售业务是否真实、开具发票是否合规、是否造成税款损失以及开具发票的主观状态这四个方面的问题后，认为A公司基于真实业务开具增值税发票的行为依法、合规，并无不当。

本案例中，A 公司从事加油卡销售业务的真实性，主要体现在合同关系、货物交付和资金收付三个方面。合同上，A公司与上游加油卡供应单位以及下游用油单位之间，均签订了买卖合同，A公司的加油卡采购关系和销售关系均客观、真实成立。

货物交付上，A 公司收到销售代理交付的充值保证金后，办理了加油卡，并在收到用油单位对公支付的货款后，将等额加油卡交付给用油单位，完成了货物交付，且上游下属的加油站，每月都会将用油单位所持加油卡的提油记录传递给A公司用于对账，这也从客观上反映了成品油货物的真实流转。

资金上，A 公司首先收取了销售代理的充值保证金，而后通过对公账户收取用油单位支付的货款，最后将充值保证金退回销售代理。从销售环节来看，其资金收付经历了“两进一出”，表明 A 公司有真实收入进账，未形成资金的闭环回路，具有合理性和客观性。

基于上述分析不难发现，A公司向用油单位的加油卡销售业务真实存在。

关于A公司开具发票是否符合税法规范，以及A公司是否造成税款损失的问题，须结合A公司业务情况及增值税征税原理来分析。

增值税暂行条例第二十一条规定，纳税人发生应税销售行为，应当向索取增值税专用发票的购买方开具增值税专用发票；第十九条第一款规定，发生应税销售行为的，增值税纳税义务发生时间为收讫销售款项或者取得索取销售款项凭据的当天。据 此，A公司收到用油单位对公支付货款的当天，即为发生应税销售行为，产生增值税纳税义务的时间，用油单

位索取增值税专用发票的，A公司负有开具相应发票的义务。如果 A公司收款后拒不开具发票，反而存在不当递延缴纳税款甚至偷逃税款的风险。

从增值税征税原理来分析，A 公司开具发票后，能够按期、如实申报缴纳增值税，且其据以抵扣增值税进项税额的发票，均系上游供应商按照真实情况开具，因此，A公司的开票行为，符合税法规定，且在其自身环节不会造成任何税款的损失。

以上客观事实可以表明，A 公司基于真实业务情况向用油单位开具发票，其主观上系善意开票而非恶意开票。更重要的是，A公司对销售代理与用油单位私下通过个人账户，折价转让加油卡的行为不知情、未共谋、未实施、未参与，对于客观上出现“资金回流”现象不具有主观过错，不应以销售代理和用油单位之间操纵资金收付的行为，来认定A公司具有虚开发票的主观过错。

实际上，本案涉嫌税收违法的行为在于，下游用油单位账外销售未使用完的加油卡，又通过私人账户收款的方式隐匿收入。这属于税收征收管理法第六十三条“在账簿上不列收入，不缴或者少缴应纳税款”的行为，下游用油单位应承担偷税的法律责任。

在成品油零售领域，除了本案例的情况外，实践中还存在销售代理与用油单位合谋舞弊、操纵票货分离，恶意骗取成品油经销企业开具增值税专用发票的现象。一些销售代理通过充值行为，从经销单位获取加油卡和索要发票资格后，将加油卡私下销售，并给经销单位传递虚假开票信息，再利用经销单位开出的发票，赚取开票费牟利。

除成品油零售行业外，开票企业被恶意套取发票的现象，在废旧物资回收经营、煤炭、物流、灵活用工等诸多领域中也均客观存在。在这些可能存在第三方舞弊的业务中，即便对于开票单位而言，其通过个人账户走账的行为，仅仅是出于业务往来的实际需要，本身并不具有“资金回流” “恶意虚开”的主观意图，但正是由于开票单位与第三方通过个人账户进行了资金往来，导致第三方可以抓住这一漏洞，操纵资金回流并套取发票，给开票企业带来税务风险。在实践中，如果开票方无法证明自己的主观善意，仍易被税务、司法机关定性为虚开犯罪。

因此，企业在经营过程中，应当确保开票环节的业务真实性，注重防范开票环节的税务风险，加强对受票单位、第三方合作人员的诚信审核，确保对货物服务交付、资金收付等关键环节、关键交易行为的控制，预防外部舞弊，从根源上防止被他人利用、恶意套取发票的风险。如果遇到不清楚的问题，建议及时咨询主管税务机关。

此外，企业还应注重留存重要的交易资料，通过业务合作方出具履约承诺书等方式，提前“切割”涉税风险。一旦因被动卷入虚假业务，被税务、司法机关开展稽查，要积极自查，并配合有关部门调查取证，充分证明自身行为没有涉税违法的主观故意与过失，维护自身合法权益。

（来源：中国税务报）