关注：国常会通过《印花税法（草案）》传递出哪些信息？

按照第十二届全国人民代表大会第三次会议的精神，我国的税种立法要在2020年前全面落实税收法定原则，虽然因各方原因还没有完全实现预定目标，但目前18个税种已有11个完成了立法任务。《中华人民共和国印花税法（征求意见稿）》于2018年11月1日至11月30日向社会公开征求意见，时至2021年1月4日，国务院常务会议通过《中华人民共和国印花税法（草案）》，并决定将草案提请全国人大常委会审议。这表明，印花税法立法进程加快，印花税法已是“呼之欲出”。那么，国常会通过《印花税法（草案）》传递出哪些信息？印花税的征管制度将发生哪些变化？本文为您进行深入分析与解读。

一、税制平移，税制总体不变与细节调整相结合

在实现税收法定的过程中，税制平移是一个基本路径，尤其是对于现有规则较为成熟、税制相对简单、税收规模较小的税种，“税制平移”实现法定的基本方式。

印花税是一个古老的税种，无论是与增值税、所得税等税种相比，还是与土地增值税、消费税等税种相比，印花税都可以说是真正的小税种。同时，印花税被中外经济学家誉为税负轻微、税源畅旺、手续简便、成本低廉的“良税”。我国现行印花税的法律依据是1988年颁布并于2011年修订的《中华人民共和国印花税暂行条例》。财政部、国家税务总局在2018年11月1日公布《中华人民共和国印花税法（征求意见稿）》时说明：“印花税税制要素基本合理，运行比较平稳，可基本保持现行税制框架和税负水平总体不变，将《暂行条例》上升为法律。同时，根据情况发展变化和税收征管实际，对部分税目、税率和纳税方式等作相应调整。”因此，印花税实现税收法定的基本路径就是将暂行条例上升为法律。当然，税制平移对于税收法定的实现，不仅包括制度的沿袭，还应包括制度的反思与修正，因此，印花税的立法在“总体保持现行税制不变”的思路下，也要对与现实经济和税制环境不相适应的税制要素和征管方式作出修改，因此可以说，印花税的立法将是税制总体不变与制度细节调整相结合的过程。

二、证券交易印花税入法，实现法定与灵活兼顾

在我国，证券交易印花税在印花税全部收入中占有半壁江山。然而，我国现行《印花税暂行条例》却没有对证券交易征收印花税进行规定。我国所谓证券交易印花税，其法律依据其实是国家税务局、国家体改委于1992年联合印发的《股份制试点企业有关税收问题的暂行规定》（国税发[1992]137号）和财政部、国家税务总局联合发布的《关于调整证券（股票）交易印花税征收方式的通知》（财税明电[2008]2号）。前者明确从1992年1月1日起，股份制试点企业向社会公开发行的股票，因购买、继承、赠与所书立的股权转让书据，均依书立时证券市场当日实际成交价格计算的金额，由立据双方当事人分别按3‰的税率缴纳印花税。后者要求从2008年9月19日起，调整证券（股票）交易印花税征收方式，将现行的对买卖、继承、赠与所书立的Ａ股、Ｂ股股权转让书据按1‰的税率对双方当事人征收证券（股票）交易印花税，调整为单边征税，即对买卖、继承、赠与所书立的Ａ股、Ｂ股股权转让书据的出让方按1‰的税率征收证券（股票）交易印花税，对受让方不再征税。

由此可见，我国现行的证券交易印花税一直以来以行政规章为依据，证券交易印花税的开征与变更均无全国人大或全国人大常委会的参与，而是仅凭一纸通知或批复便可对纳税人的财产利益产生影响，这显然不符合税收法定原则的要求。因此，在印花税法立法过程中，将证券交易印花税纳入印花税法的法律规范中成为立法的应有之义。本次国务院常务会议对于《印花税法（草案）》审议时提出要“将证券交易印花税纳入法律规范”，即表明了对该问题的解决态度与方案。

另外，财政部、国家税务总局在公布《印花税法（征求意见稿）》时说明，“为灵活主动、便于相机调控，更好适应实际需要，《征求意见稿》规定，证券交易印花税的纳税人和税率调整由国务院决定，并报全国人大常委会备案”，因此，在《印花税法（草案）》以至于日后正式颁布的印花税法中，预计会授权国务院根据实际需要对证券交易印花税的纳税人和税率进行必要的调整。

三、简并税目，降低部分税率，减轻企业税负

根据现行《印花税暂行条例》的规定，按照税目中应纳税凭证的性质，印花税的税目可以分为合同凭证，产权转移书据，权利、许可证照，营业账簿四类。在证券交易印花税入法后，证券交易成为第五类税目。而具体到税目个数上，当前我国印花税的税目有13个，但有的税目中一个税目就包括了多种凭证，如产权转移书据税目中包括了土地使用权出让和转让书据；房屋等建筑物、构筑物所有权、股权（不包括上市和挂牌公司股票）、商标专用权、著作权、专利权、专有技术使用权转让书据等多个种类。而至于印花税税率，则差异较大，不仅13个税目之间各有不同，而且各类税目内部也有差异。有按件贴花的，比如政府部门发给的房屋产权证、工商营业执照、商标注册证、专利证、土地使用证，按件贴花5元；而其他类型的凭证，则根据购销金额、加工收入、承包金额、租赁金额、所载金额等，按一定比例缴纳印花税，税率从万分之零点三到千分之一不等。

在2019年，全国人大常委会预算工作委员会就减税降费情况进行了专题调研，调研报告指出，全国不少地方和企业反映，现行印花税税制滞后于经济社会发展实际，税目和税率设计复杂，在实际征管中难以准确把握，征纳双方都易混淆。为此，预算工作委员会建议，尽快改革完善印花税制度设计，研究进一步简并税目和税率，降低征纳双方识别合同性质的成本和风险。

本次国务院常务会议对《印花税法（草案）》进行审议，强调“降低加工承揽、建设工程勘察设计、货物运输合同和营业账簿的税率，取消许可证照等的印花税税目”，即体现了降低纳税人交易成本和风险的考虑，并且，简并税目、降低税率的安排，与近年来我国实施减税降费政策的总体思路也是一脉相承。可以肯定的是，《印花税法（草案）》简并税目、降低税率的举措如果最终落实到印花税法中，将助力企业“轻装上阵”，增加市场活力，促进经济发展。

另外，笔者同意一些学者的建议，认为未来在印花税法中可考虑进一步简并税目，如统筹考虑产权转移书据作为征税范围的必要性，将其与应税合同之间的关系进行系统安排。同时，根据最优税制理论，应进一步统一比例税率的适用，尤其是对于性质相似的应纳税凭证，应按照相同或相同税率征税，以体现税收的公平和效率原则。

四、规范应纳税合同凭证范围，避免征管争议

在印花税的税目中，合同凭证是重要的组成部分，在税目中占有相当的比重。现行《印花税暂行条例》中规定的合同名称，主要是根据上个世纪80年代有关经济合同、技术合同的立法实践确定的，而随着社会经济的发展与立法的变迁，不仅许多合同名称已经发生了变化，而且还产生了一些新的有名合同类型，此时，《印花税暂行条例》所规定的合同名称便不能完全覆盖实践中的合同，这也给实际征管带来了许多争议。

《民法典》已于2021年1月1日起正式施行，借鉴《民法典》中对合同的分类对印花税中的合同重新命名，以实现印花税法与《民法典》的衔接性和相容性成为新时代背景下印花税立法的必然要求。在《印花税法（征求意见稿）》中，增加了“融资租赁合同”这一合同类型，意在实现对融资租赁合同准确适用税法，避免征管争议的发生。笔者预计，融资租赁合同将进入《印花税法（草案）》的税目中，并最终在印花税法中真正成为印花税的法定税目。此外，笔者认为，可进一步归类梳理各种合同的内涵与外延，也可借此实现税目的简并。如可归并借款合同与融资租赁合同税目，归并承揽合同与建设工程合同税目，归并保管合同与仓储合同税目。

五、税收征管更加科学规范，堵塞任意性漏洞

在纳税期限方面，对于自行贴花的完税方式，虽然《印花税暂行条例》及其《施行细则》规定了纳税义务发生时间及贴花履行纳税义务时间，但税务机关对企业购买印花税票的期限无明确规定。因而，有些企业在日常经营活动发生纳税义务时并不贴花，而是等到税务机关检查时提前一次性购买大量印花税票贴花划销。如此一来，使得采取印花税自行贴花完税方式的纳税期限规定形同虚设。

在纳税地点方面，印花税一般实行就地纳税，但《印花税暂行条例》及其《施行细则》中都没有对印花税纳税地点做出明确规定。印花税纳税地点规定不明确，不仅给纳税人申报纳税带来困惑，甚至可能被不同税务机关要求重复纳税，也会使各地税务机关在确定纳税地点时存在政策重复或空白区，从而出现“抢税”或税款流失现象。

在《印花税法（征求意见稿）》中，对于纳税期限和纳税地点进行了明确规定，解决了印花税征管长期以来存在的问题，印花税可以按季、按年或者按次计征，十五日内申报，证券交易印花税按周解缴。单位纳税人应当向其机构所在地的主管税务机关申报缴纳印花税；个人纳税人应当向应税凭证订立、领受地或者居住地的税务机关申报缴纳印花税。纳税人出让或者转让不动产产权的，应当向不动产所在地的税务机关申报缴纳印花税。证券交易印花税的扣缴义务人应当向其机构所在地的主管税务机关申报缴纳扣缴的税款。

另外，关于纳税方式，《印花税暂行条例》规定，印花税实行纳税人购买并在应税凭证上粘贴印花税票的缴纳办法，应纳税额较大或者贴花次数频繁的，纳税人可以采取按期申报纳税方式。然而，在实际执行过程中，由于印花税票保管成本高，贴花纳税不方便，纳税人较少采用贴花纳税，而是大多选择汇总申报纳税。同时，随着现代信息技术发展，出现了大量电子凭证，难以再采用贴花的纳税方式。因此，为降低征管成本、提升纳税便利度，并适应电子凭证发展需要，《印花税法（征求意见稿）》规定，印花税统一实行申报纳税方式，不再采用贴花的纳税方式。

笔者认为，这些有益的规定会纳入到《印花税法（草案）》中，并将最终进入印花税法，从而使印花税的征管更加科学合理。

结语：印花税在中国已走过百年历程，作为一个被中外赞誉的“良税”，印花税职能的有效发挥与征收管理的有序进行需要有适应时代、臻于完善的法律对其予以规范。国常会本次审议通过《印花税法（草案）》，对印花税制度进行了有益的改革与调整，相信在不久将来出台的印花税法中，对于各项制度会作出更为科学和合理的设计，在印花税征管中实现“良法善治”，进一步推动税收法治建设的进程。