药材厂虚开获不起诉！从最高检公布案例看药企虚开风险及应对

编者按：2020年4月17日，中共中央政治局召开会议，首次强调“六保”，其中保居民就业居首。最高检于7月24日下发文件，也明确提出，依法慎重处理企业涉税案件。近日，最高检官微转载：重庆市某中药材种植专业合作社，向无实际经营的某空壳公司“虚开”普通发票，承办检察官认为，虽然该合作社虚开发票的行为违反发票管理相关规定，金额也达到立案追诉标准，但考虑该企业一有实际生产经营活动，二开具发票的目的为促成交易，并非为牟取非法利益，依法作出不起诉决定。上述案件自2019年5月公安机关立案侦查，至2020年6月17日，公诉机关作出不起诉决定，贯彻落实了中央提出的“六保”、“六稳”精神，也为中药材生产、经营企业合规经营，避免虚开刑事风险提出警示。

一、案例引入

重庆某中药材种植专业合作社，为当地产业扶贫的龙头企业，在2019年度总产值超过3000万，合作社关涉附近700余村民的收入来源。周某联系该企业实际控制人易某采购药材，并欲建立长期购销合作关系。周某向该合作社支付定金后，要求合作社先行向周某企业开具一定金额的增值税普通发票，待货物备齐后再进行结算，据此，易某向周某公司开具普通发票7份，后周某并未采购货物，且周某企业为一家无实际经营的“空壳公司”。公诉机关认为，易某虚开发票的行为虽然违反发票管理相关规定，金额也达到立案追诉标准，但其企业有实际生产经营活动，并非“空壳”开票公司，而且其提前开票目的是为了促成交易，并不是为了牟取非法利益，综合考量全案正和和有关情节，依法作出不起诉决定。

二、华税点评

（一）有实际经营、开具发票的目的为促成交易，成为易某获不起诉关键

根据《发票管理办法》第三条、十九条的规定，发票是指在购销商品、提供或者接受服务以及从事其他经营活动中，开具、收取的收付款凭证。《最高人民法院关于审理买卖合同纠纷案件适用法律问题的解释》第八条　出卖人仅以增值税专用发票及税款抵扣资料证明其已履行交付标的物义务，买受人不认可的，出卖人应当提供其他证据证明交付标的物的事实。合同约定或者当事人之间习惯以普通发票作为付款凭证，买受人以普通发票证明已经履行付款义务的，人民法院应予支持，但有相反证据足以推翻的除外。

根据上述规定，发票是收付款凭证证明，即一般而言，取得发票即视为款项收付已完成，发票开受完成并不代表货物收付已经完成，实践中，收付款、开受发票、收发货顺序交易双方可以约定，且根据行业惯例、企业之间的交易频次等因素呈现多样性。企业作为开票方（多为收款方），往往要求购买方先付款后开发票；而作为受票方（多为付款方），则要求见票付款，财务管理严格的公司要求收款方开具发票后才能发起付款审批流程。因此，就是否构成虚开而言，应考察行为人开具发票时是否明知无真实货物交易，不能因交易对方是否有实际经营进行事后判定。

就案例报导的细节来看，从主观方面，易某基于双发达成的合作意向及先开票后发货的约定，向周某公司开具发票，并未与周某就虚开达成合意，主观上无虚开故意。但该案例仍对企业提出警示：在开具发票时，应当考察对方是否有实际履约能力，是否有实际采购意向，要求对方提供营业执照并查询企业是否存在异常经营等风险。若对增值税专用发票/普通发票的开受，未尽到起码的合理注意义务，则被认定为虚开的风险较大。

（二）“是否有真实货物交易”是能否成立虚开犯罪应当查明的案件事实

虚开是指“没有货物购销或者没有提供或接受应税劳务（包括服务）”而为他人、为自己、让他人为自己、介绍他人开具增值税专用发票，或有应税交易而开具数量、金额不实的增值税专用发票。

虚开案件中，无论开、受票方是否在同一地区，由同一司法机关处理，首先应当以开、受票方为单位，就指控涉嫌虚开发票对应的业务是否真实进行调查。“是否有真实货物交易”是能否成立虚开犯罪必须要查明的案件事实。

司法实践中，值得关注的问题是，对“资金回流”如何定性以及如何判定是否存在资金回流，就前者而言，所谓“资金回流”是在没有真实货物交易情形下，为掩盖虚假交易，行为人不得不在对公账户之间进行了虚假资金支付后，通过私人账户现存或转账等方式“回流资金”。因此，资金回流是对资金收付情况的主观定性，需以查明无真实货物交易为前提。此外，对资金流向的调查应全面，不应片面的割裂的判断是否存在资金回流。例如，存在挂靠关系的，开票方（被挂靠方）收到资金后，将资金支付给个人，再由个人向散户结算的情形，但从开票方收到资金后将资金公转私，也存在回流嫌疑，但是否构成回流仍应结合资金的完整流向认定。

三、案例启示

（一）涉税刑案从税务立案稽查到刑事判决下达周期长，前期应对至关重要

由于虚开刑事案件具有行政犯的特征，且涉税案件较为复杂，从稽查立案到移送公安往往经历较长周期，加上后续的刑事司法程序期限，则周期更长，就华税所代理的案件实际情况而言，从稽查局介入到一审判决下达在3年及以上时间的案件并不少见。涉税刑事案件还呈现出税务机关主导性强的特点，司法机关依赖于税务机关的调查，《税务稽查报告》、《税务行政处理决定书》、《税务行政处罚决定书》、税务机关应司法机关要求出具的《复函、情况说明》等，成为认定虚开罪与非罪、虚开税款数额、造成国家税款损失数额的重要证据。

提请企业关注，企业应在税务稽查程序中积极应对，启动听证、复议等行政程序，聘请专业税务律师介入，就真实货物（服务）交易的判定、资金往来的梳理等问题充分陈述、申辩，将风险化解端口前移。根据最高检下发文件，主观上不具有骗取税款目的、客观上未造成税款损失的实体经营企业，也应就是否构成刑法上的虚开犯罪、是否需要移送等问题与税务机关积极沟通，化解虚开刑事责任风险。

（二）医药生产企业涉农产品进项税额核实难、虚开农产品收购发票风险大

医药制造业中的中药饮片加工、中成药制造和生物、生化制品的制造，都涉及到农产品的采购，由于增值税政策中对农产品抵扣的特殊规定，使税务机关对增值税进项税额核实较难。

医药生产企业从农户直接采购药材，可以在税务机关领取《农产品收购发票》自开自抵，由于农产品收购发票申领环节税局审查较为宽松，仅要求企业提供购销合同、入库单、付款凭证、农户身份信息等材料留存备查，违法成本低，因此，部分医药企业通过虚构农户身份，虚开农产品收购发票、伪造种植合同等方式，虚增进项抵扣税款并实现所得税税前列支。国税总局曾公布的“黑名单”联合惩戒案例，何某“虚构农产品收购发票”案，何某，在2009-2015年期间，利用928户农户身份证信息，虚构农产品收购业务，自制农户收款收据并开具《云南省通用机打发票》14977份，提取进项税额1.2亿余元，利用收购发票开具形成的开票空间，向陕西、河南、江西、安徽、广东、河北、深圳等地共计23家制药厂虚开销项增值税专用发票，按照票面金额1%收取手续费，对外虚开发票1177份，涉及税额1.18亿，其中8家制药厂向当地国税部门补缴税款，实际造成国家税款损失9300余万元，其中涉嫌虚受增值税发票税额超过250万元的达11家。上述受票企业均有实际经营，且在当地具有一定的经营规模，一旦以虚开被追究刑事责任，则面临企业倒闭、员工下岗失业风险。

（三）医药生产企业应关注涉农产品税务稽查要点，规避虚开风险

1、企业应关注农产品收购发票进项比率

在生产经营正常、生产销售产品稳定、药材市场也比较稳定的情况下，纳税人药材购进产量也应相对稳定，企业农产品收购进项税额高的企业，税务机关可能通过对农产品购进情况的对比分析，判断纳税人是否存在虚开农产品收购发票、虚增进项的问题，将纳税人农产品收购发票所列进项税额/所有进项税额总额，计算农产品收购进项比率，通过该比率同比、环比，及与同地区同行业其他企业比较，从而判断是否存在疑点。

2、企业应注重药材采购、领用、产成品销售等各环节的资料留存

在药材采购环节，应关注农户身份的真实性，并留存药材的采购入库凭证；就药材的领用环节，应当严格把关原材料的库存明细账，做好领用记录；产成品的销售与原材料领用的对应，包括研发领用与生产领用应分别记录。

提请企业关注：各交易环节材料的完整留存是证明企业真实交易发生的关键，实体经营企业的不起诉决定书中，都会对企业有实际购销的证据予以列示，企业有真实的货物交易也能够印证企业主观上不具有骗取税款的目的，因此，企业应格外关注发票取得与开具的合规性。

3、企业应加强涉税风险管理，理顺部门岗位职责

医药制造行业企业应当从原材料采购、生产、销售、配送全环节进行风险管理，涉及部门包括原材料采购部门、生产部门、销售部门、药品采购部门、仓储部门、物流运输部门、财务部门，涉及员工包括采购员、销售业务员、开票员、出纳、会计、库管员、发货员等，对上述岗位职责划分应尽量细化，对各部门开展风险防范内训，使员工对企业常规业务流程有合规意识。