刘天永：扣缴义务人委托他人代为扣缴税款税收管辖权争议案

我国的税款代扣代缴制度采用的是属地管辖，也就是由扣缴义务人所在地税务机关管辖。一般情况下，扣缴义务人直接履行税款扣缴义务，由其所在地税务机关作为主管税务机关并无异议。但是，如果扣缴义务人委托他人代为扣缴，此时的主管税务机关如何确定则容易引发争议。本期笔者将从一则典型案例入手，就这一争议问题与读者进行探讨。

一、案情简介

A公司系法兰西水泥公司的子公司，B公司系西部水泥公司的子公司，C集团是西部水泥公司和B公司在中国境内的主要经营管理机构。A公司和B公司均为非居民企业，A公司持有被转让企业富平水泥公司100%的股权。

2012年5月3日，A公司作为卖方，法兰西水泥公司作为卖方保证人与买方B公司、买方保证人西部水泥公司签署了转让富平水泥公司100%股权的股权转让协议和关于西部水泥公司发行284，200，000股股份的认购协议。协议主要条款约定：（一）股权的购买价格为5.04亿元人民币；（二）卖方保证人应根据日期为2012年4月27日的贷款确认函向意大利裕信银行提供反担保（该反担保是就意大利裕信银行为富平水泥公司取得意大利裕信银行上海分行贷款而提供的保证作出）；（三）认购协议约定，根据富平水泥公司股权转让协议，西部水泥公司同意配售和发行新股份，A公司同意认购该新股份。买方在本协议项下支付认购价款的义务与B公司在富平水泥公司股权转让协议项下为购买股权向买方支付买价的义务相抵销。

协议签署后，B公司按约通过西部水泥公司向A公司增发股票，支付了5.04亿元的股权对价；C集团分6次将约2.93亿元资金转入富平水泥公司，富平水泥公司于9月27日用此笔资金偿还了转让协议中提及的2012年4月27日贷款确认函下的贷款本息约2.96亿元。

税务机关认为，A公司转让富平水泥公司股权转让收入应为富平水泥公司股权对价支付价格5.04亿元和C集团向富平水泥公司支付用于解除法兰西水泥公司反担保义务而偿还的贷款本息约2.96亿元的合计数，换算为约1.27亿美元。被转让企业富平水泥公司的股权成本约为0.91美元。故A公司在本次股权转让中存在来源于中国境内的所得，应予纳税。

涉案股权转让后，A公司未在法定期限内主动向税务机关进行纳税申报。2012年9月24日，C集团向税务机关出具书面意见，委托其子公司蒲城尧柏公司代为履行税款扣缴义务。2012年10月24日，蒲城县国税局向蒲城尧柏公司作出《税务事项通知书》，通知其履行涉案税款的代扣代缴义务。

A公司认为蒲城县国税局对本案股权转让所涉税务事项不具有管辖权，故申请行政复议，复议被维持后提起行政诉讼。

二、各方观点

争议焦点：扣缴义务人委托他人代为扣缴税款，税务机关管辖权是否随之移转。

A公司观点：蒲城县国税局非本案的适格征税主体，无权向蒲城尧柏公司及法兰西水泥公司作出税务事项通知。

法院观点：由于A公司作为非居民企业未主动向税务机关进行纳税申报，于是税务机关采用源泉扣缴的方式进行税款的征收，以支付人为扣缴义务人，C集团作为扣缴义务人，委托其子公司蒲城尧柏公司代为扣缴税款，并无不当。蒲城县国税局作为蒲城尧柏公司的主管税务机关，有权向蒲城尧柏公司及法兰西水泥公司作出税务事项通知。

三、法律分析

（一）非居民企业所得税源泉扣缴时的扣缴义务人

《企业所得税法》第三条第三款规定：“非居民企业在中国境内未设立机构、场所的，或者虽设立机构、场所但取得的所得与其所设机构、场所没有实际联系的，应当就其来源于中国境内的所得缴纳企业所得税。”第三十七条规定：“对非居民企业取得本法第三条第三款规定的所得应缴纳的所得税，实行源泉扣缴，以支付人为扣缴义务人……”上述条款表明，非居民企业仅就来源于中国境内的所得缴纳企业所得税的，实行源泉扣缴，以支付人为扣缴义务人。本案中，A公司即属于上述条款规定的非居民企业，因此对其进行源泉扣缴时，应以支付人C集团作为扣缴义务人。

（二）非居民企业所得税源泉扣缴时的主管税务机关

《企业所得税法》第四十条规定：“扣缴义务人每次代扣的税款，应当自代扣之日起七日内缴入国库，并向所在地的税务机关报送扣缴企业所得税报告表。”第五十一条第二款规定：“非居民企业取得本法第三条第三款规定的所得，以扣缴义务人所在地为纳税地点。”根据以上条款规定，扣缴义务人代扣税款的，需要向其所在地主管税务机关报送扣缴企业所得税报告表，以其所在地为纳税地点。

因此，本案中在对A公司进行源泉扣缴时，应以扣缴义务人C集团所在地税务机关为主管税务机关。

本案的特别之处在于，扣缴义务人C集团委托其子公司蒲城尧柏公司扣缴税款，由此出现本案所争议的问题，即C集团的委托行为能否导致主管税务机关的移转，也即税务行政管辖权的转移。本案中，两审法院虽均将C集团认定为扣缴义务人，但却将蒲城尧柏公司所在地的蒲城县国税局确认为本案的主管税务机关。对于为何如此认定，两审法院在判决书中并未给予充分的事实理由以及法律依据。

（三）管辖权移转应遵循管辖权法定原则

职权法定原则是行政机关行使其法定职权时必须遵守的基本原则，是行政机关实施行政行为的首要前提。基于职权法定原则，特定案件的管辖权具有唯一性，管辖权的移转需要有法律、法规规定。也就是说，非依法律、法规规定，一律不得变更管辖权。

管辖权虽然不直接涉及行政相对人的基本权利，但却会产生一定的外部效力，涉及到行政主体行政行为的合法性。在税收征管实务中，一旦纳税人的交易完成，作为税收征管行为的行政相对人已经确定。依据相关法律规定，税务行政主体与之相对应，也随之确定。因此，纳税人或者扣缴义务人所在地的主管税务机关一旦因法律规定取得税务行政管辖权，管辖权就不得随意变更。

（四）蒲城县国税局对本案没有管辖权

本案中，C集团委托蒲城尧柏公司代为扣缴A公司的企业所得税税款后，两审法院虽都认为C集团为扣缴义务人，但是对于本案中税务行政管辖权的移转却予以肯定，法院的这一观点没有法律依据。

本案中，蒲城县国税局既不是扣缴义务人也没有得到税务机关的指定或者行政授权、行政委托，蒲城县国税局对于本案就不应有法定的管辖权，不能作出相应的具体行政行为，法院仅凭C集团委托其子公司代为扣缴企业所得税税款，就认定税务行政管辖权移转正当合法，没有法律依据，难以让人信服。