刘天永：房地产公司税务注销，欠税仍被追责案

房地产公司税负重，周期长，清算复杂，偷逃税行为时有发生，有些企业对税务注销登记有错误认识，以为税务注销以后就不会承担税法方面责任，因此常以此为手段，逃避税务部门的处罚。本文笔者从对一则逃税案例分析入手，向读者揭示房地产公司税务注销后未依法进行工商登记注销面临的责任，供大家参考。

一、案情简介

2002年6月，澳大利亚A集团公司为开发某小区项目，独资设立甲公司，被告人郑某任该公司董事长兼总经理。2005年3月21日，甲公司以项目结束、公司解散为由经福安市地税局稽查局审批注销税务登记。同年11月15日，甲公司因在期限内未申报2004年度年检，被宁德市工商行政管理局吊销营业执照。

此后，福安市地税局稽查局接到举报，于2007年8月6日对甲公司偷税案立案。稽查局查明甲公司在开发某小区项目并销售宅基地中，实际销售收入在1378.35万元以上，共应交税款978628.5元以上，而之前甲公司仅缴纳税款624945元，故至少应补税款353683.5元。

2008年7月12日，福安市地方税务局对甲公司作出应补缴营业税、土地增值税等税款及滞纳金共计511320.19元，罚款642237.75元的行政处罚。2011年11月16日，被告人郑某向福安市公安局投案。案发后，被告人郑某向福安市人民检察院补缴税款2万元，其他股东应其要求补缴税款17万元。一审认定郑某构成逃税罪，判处有期徒刑一年，并处罚金150000元，二审维持原判。

二、各方观点

争议焦点：甲公司在已经被税务注销、工商吊销的情况下，被告人郑某是否依旧构成逃税罪并承担刑事责任。

法院观点：被告人郑某系甲公司的法定代表人，作为单位直接负责的主管人员，在经营过程中采取欺骗、隐瞒手段进行虚假纳税申报，逃避缴纳税款353686.5元，数额较大并且占应纳税额的百分之十以上，其行为已构成逃税罪。

三、法律分析

（一）稽查局以甲公司为对象作出行政处罚合法

1、税务登记注销不影响公司法人资格

《公司登记管理条例》第三条规定：“公司经公司登记机关依法登记，领取《企业法人营业执照》，方取得企业法人资格。”第四十四条规定：“经公司登记机关注销登记，公司终止”。

《税收征管法》第十五条规定：“企业，企业在外地设立的分支机构和从事生产、经营的场所，个体工商户和从事生产、经营的事业单位自领取营业执照之日起三十日内，持有关证件，向税务机关申报办理税务登记。”第十六条规定：“从事生产、经营的纳税人，税务登记内容发生变化的，自工商行政管理机关办理变更登记之日起，三十日内或者在向工商行政管理机关申请办理注销登记之前，持有关证件向税务机关申报办理变更，或者注销税务登记。”

上述法条中，《公司登记条例》所指的登记是工商登记，而《税收征管法》所指的登记是税务登记。通过对比可以看出，公司的设立与注销需要依法进行工商登记，工商登记是公司法律上主体资格取得与丧失的要件。而税务登记不同于工商登记，其仅是方便税务管理的需要而设定，对纳税人的主体资格及权利与义务并不产生实质性的影响，也就是说，如果公司没有办理工商注销登记，只是办理了税务注销登记，并不影响其法律上的主体资格，其依然能够享有权利，承担义务。只有公司按照法定程序办理工商注销登记手续，其法人资格才终止，不再作为承担权利义务的主体。本案中，甲公司没有办理工商注销登记，仅办理了税务注销登记，其法人主体资格并不会受到税务注销登记的影响，其仍然可以作为法律上是主体承担法律责任。

2、公司营业执照被吊销，法人资格仍然存续

最高人民法院在《关于企业法人营业执照被吊销后，其民事诉讼地位如何确定的复函》（法经[2000]24号函）中陈述道：“吊销企业法人营业执照，是工商行政管理机关依据国家工商行政法规对违法的企业法人作出的一种行政处罚。企业法人被吊销营业执照后，应当依法进行清算，清算程序结束并办理工商注销登记后，该企业法人才归于消灭。因此，企业法人被吊销营业执照后至被注销登记前，该企业法人仍应视为存续，可以自己的名义进行诉讼活动。”

从最高人民法院的这一复函可知，公司法人被吊销营业执照后，在办理工商注销登记前，其民事诉讼主体资格依然存续，也就是说企业法人营业执照被吊销也不意味着企业法人资格的终止，企业营业执照被吊销后，其法人资格依然存续。本案中，甲公司虽然被工商部门吊销了营业执照，但其没有办理工商注销登记即意味着其法人主体资格仍然存续，故其仍然可以作为独立主体承担法律责任。

综上，甲公司虽然办理了税务注销登记，其营业执照也被工商部门吊销，但由于其没有办理工商注销登记，因而其法律主体资格并没有消灭，其仍然可以作为独立的主体承担法律责任，因而税务机关将其作为处罚对象就偷税行为进行行政处罚是合法的。

（二）被告人郑某应承担逃税罪的刑事责任

本案中，被告人郑某系甲公司实际控制人，也是甲公司逃税行为的主要责任人。按照我国刑法的规定，如果单位构成犯罪，其主要责任人也要受到相应的处罚，因此，本案中郑某作为主要负责人被判处刑罚。

我国《刑法》第二百零一条第一款规定：“纳税人采取欺骗、隐瞒手段进行虚假纳税申报或者不申报，逃避缴纳税款数额较大并且占应纳税额百分之十以上的，处三年以下有期徒刑或者拘役，并处罚金；数额巨大并且占应纳税额百分之三十以上的，处三年以上七年以下有期徒刑，并处罚金。”第四款规定：“有第一款行为，经税务机关依法下达追缴通知后，补缴应纳税款，缴纳滞纳金，已受行政处罚的，不予追究刑事责任；但是，五年内因逃避缴纳税款受过刑事处罚或者被税务机关给予二次以上行政处罚的除外。”即《刑法》二百零一条规定了逃税罪的同时还规定了逃税罪处罚的阻却事由。即对于逃税行为，如果税务机关依法下达追缴通知后，纳税人补缴相应税款，缴纳滞纳金，已受行政处罚的，不予追究刑事责任。但需要注意的，逃税罪处罚阻却事由的适用有时间的限制，如果案件已经刑事立案，即使行为人补缴税款、滞纳金，缴纳罚款，逃税罪处罚的阻却事由也不能再适用。

本案中，福安市地方税务局于2008年7月12日对甲公司作出补缴税款及滞纳金，予以罚款的行政处罚，之后被告人郑某虽然向福安市人民检察院补缴税款2万元，其他股东应其要求补缴税款17万元。但是，郑某补缴税款时案件已经刑事立案，此时郑某已不能再适用《刑法》第二百零一条第四款规定的逃税罪阻却事由，因此郑某应承担逃税罪的刑事责任。