外贸企业代理出口涉税民案法院判案“新思路”

编者按：以自营名义出口申报退税，实质上提供的委托代理出口服务的交易模式因其便捷、资金周转灵活、退税周期短等优势而在外贸出口行业通行，但此种模式隐藏风险引发的纠纷也让交易双方有苦难言。司法实践中，法院普遍认可有真实货物交易代理出口协议的有效性，法院审理此类涉税民案大多遵循合同约定的原则，本文以近期一起外贸企业委托代理出口涉税民案为例，揭示法院审理此类案件的“新思路”，与读者探讨法院判决有无事实和法律依据。

一、案情简介

A公司是W市一家外贸出口公司，B公司是W市生产电脑、电子产品的生产企业。2016年3月至2017年8月，A公司与B公司签订了《委托代理出口协议》，约定B公司委托A公司代理出口手机、电子手表，该合同中约定具体出口的数量、金额就由A公司与B公司签订形式采购合同进行明确，同时约定以A公司名义与外商签订出口合同，A在收齐全套出口单证、收到外汇、采购增值税专用发票后不晚于10个工作日内向税局提交出口退税申请，在退税款到A公司账户后7个工作日内向B公司支付出口退税款。合同签订以后，A公司为B公司共代理出口货物4678000.6元，涉及出口退税款652246元，A公司已申报退税15万元。后因B公司外商未付汇，加之因A公司上游供应商C公司被主管税局列为走逃失联企业，A公司取得的C公司开具的异常凭证需配合其主管税局调查核实等因素，剩余发票所涉税额A公司未能向税局申报退税，B公司由此向法院提起民事诉讼，请求由A公司向其支付未能申报退税的退税款损失502246元及利息。

二、本案争议焦点及各方观点

本案双方的争议焦点系A公司未能申报退税的原因及退税不能的责任应由谁来承担。

A公司认为，双方已约定其在规定时限内向税局提交出口退税申请的前提是收齐全套出口单证、收到外汇、采购增值税专用发票。因A公司未能办理退税的原因系B公司外方未付汇，导致A公司无法向税局申报退税，截止本案诉讼期间，A公司亦未受到B公司外商付汇。根据双方签订的《委托代理出口协议》的责任约定，“无论以何种形式与外方签订合同，甲方均应向外方说明乙方为其产品的出口代理商，要求并确保外方按合同规定的期限、金额向乙方支付外汇货款。甲方对外方向乙方及时、足额付汇承担连带担保之责，由于外方不能及时付汇而造成乙方不能及时收汇核销而收到外汇管理部门处罚，或不能办理出口退税时，甲方应全额承担。”故其退税不能的责任因由B公司来承担，请求法院驳回B公司要其承担退税损失及利息的诉讼请求。

B公司认为，A公司因其上游供应商C公司走逃失联导致其被税局调查，导致A公司无法办理退税，应由A公司应承担退税不能的全部责任。

一审法院认为，B公司没有依协议确保外方及时向A公司支付外汇，由此影响了A公司办理退税，对此B公司应该承担责任。A公司未收到外汇，应当善意提醒B公司采取其他方式处理，A公司具有协助B公司获得合同目的的附随义务。同时因A公司上游供应商被税局列为失联企业受到税务机关调查而影响了A公司出口退税的办理，与最终导致B公司退税款损失具有一定的因果关系，A公司相关合同附随义务履行有所不当，应当承担一定责任，认定A公司应当对原告退税款的损失承担40%的责任，判决A公司赔偿退税款损失200898.4元，对于退税款利息损失，法院不予支持。

三、华税观点

（一）该案判决揭示了代理出口涉税民案审判“新思路”

本案中A公司与B公司签订委托代理出口协议，同时双方签订形式购销合同，由A公司以自营名义申报退税，这种交易方式在外贸行业非常常见，但以签订双合同的形式申报退税则面临因违反税收规范性文件而不能退税的风险，故而延伸出的一个争议焦点就是委托、受托双方签订的代理出口服务合同是否有效？只有双方签订的代理服务合同有效才能通过民事诉讼途径主张权利义务。最高人民法院审理的北京博创英诺威科技有限公司与保利民爆科技集团股份有限公司合同纠纷案（[2013]民提字第73号）对于采用双合同模式但有真实货物出口，双方签订的委托代理出口协议有效给出了解释和指引。司法实践中，法院普遍认可双方签订的代理出口服务协议有效，本案中一审法院亦认可双方签订的协议的有效性，但一审法官根据《合同法》第六十条认定A公司具有提醒B公司处理外方未付汇的附随义务而判决A公司承担40%的税款损失的观点，揭示了法官审理此类案件的“新思路”。检索法院审理双合同模式出口的涉税民案的判决书，在认可涉诉双方签订代理出口协议有效性的前提下，涉诉责任的划分以代理出口协议中具体责任约定为依据进行判决，还未有法院会以附随义务的审理思路来判决此类案件。本案一审法院以A公司未履行附随义务而承担退税不能的责任，笔者对此不予认可。

所谓的附随义务，是指在法律没有明确规定并且当事人之间没有约定的情况下，在合同履行过程中，为了实现合同目的，保障债权人的人身和财产权益，债务人在诚实信用的指导下，根据合同的性质、目的和交易习惯而应履行的作为或者不作为义务。本案中B公司确保其外方付汇是出口代理服务协议中双方已经明确约定的事项，B公司清楚的知道其委托A委托出口交易过程中，其外方具有付汇以及其具有确保外方付汇的义务，此乃合同履行过程中约定的主合同义务。根据我国税法的规定，B公司外方未付汇，A公司无法申报出口退税。一审法院认定在B公司外方未支付外汇，A公司应当善意提醒被上诉人采取其他合理合法的方式来处理相关事宜，系对附随义务的错误解读。

（二）法院应查清不能申报退税的根本原因

一审法院认可本案的B公司外方未付汇，但同时也认定A公司配合税局调查上游供应商走逃失联所涉税务事宜影响了其申报退税，与最终导致B公司退税损失具有一定因果关系。本案中争议焦点的核心是导致A公司退税不能的根本原因是B公司外方未付汇还是因为A公司上游供应商走逃失联而配合税局调查导致其不能申报退税。明确无法申报退税的根本原因才能涉及责任如何承担的问题。

《中华人民共和国税收征收管理法》第六十六条规定，以假报出口或者其他欺骗手段，骗取国家出口退税款的，由税务机关追缴其骗取的退税款，并处骗取税款一倍以上五倍以下的罚款；构成犯罪的，依法追究刑事责任。对骗取国家出口退税款的，税务机关可以在规定期间内停止为其办理出口退税；《国家税务总局关于停止为骗取出口退税企业办理出口退税有关问题的通知》（国税发〔2008〕32号）第三条规定，出口企业在税务机关停止为其办理出口退税期间发生的自营或委托出口货物以及代理出口货物等，一律不得申报办理出口退税。在税务机关停止为其办理出口退税期间，出口企业代理其他单位出口的货物，不得向税务机关申请开具《代理出口货物证明》。根据上述规定，只有出口企业被认定骗税，税局才会停止为其办理出口退税，出口企业在税务机关停止为其办理出口退税期间发生的自营或委托出口货物以及代理出口货物等，一律不得申报办理出口退税。纳税人取得走逃失联企业开具的异常凭证，税局会进行调查核实，影响的仅是与走逃失联企业相关的业务，并不由此导致纳税人其他正常业务涉税事项的办理。

本案中，一审法院实际上对A公司无法申报退税进行了错误的归因，导致这一错误归因出现的根本是法官不了解税收征管相关法律规定，导致案件的审理方向完全错误。A公司配合税局核实与其上游供应商C公司往来业务的真实性并不影响A公司正常出口退税业务的申报，本案中A公司未能申报退税的根本原因是B公司外方未付汇，本案一审法院判决存在事实认定错误的问题。

（三）退税责任的承担应尊重当事人双方协议的约定

民事案件的审理应遵循意思自治的原则，合同的本质是双方的合意。法院认可代理出口协议有效后，应根据协议中关于双方责任的具体约定来判定责任的有无、责任的大小。本案中，因B公司外方未及时付汇导致A公司不能办理出口退税，由B公司全额负担退税不能的责任，也就是说B公司所主张的退税款及利息损失应由其自己承担。

综上，一审法院以A公司对合同附随义务履行不当而认定由A公司对B公司退税款损失承担40%的责任，系对A公司与B公司双方合意签订的《委托代理出口协议》责任约定的违背，无事实和法律依据。