最新案例：又一起“代开”专票未被判处“虚开”犯罪案

编者按：虚开增值税专用发票罪自设置以来，对于其构成要件的理解认定、罪与非罪、此罪与彼罪、一罪与数罪等方面，一直存在理论上的分歧与司法适用上的疑难。最高人民法院印发《关于适用＜全国人民代表大会常务委员会关于惩治虚开、伪造和非法出售增值税专用发票犯罪的决定＞的若干问题的解释》的通知（法发[1996]30号）第一条规定了三种属于虚开增值税专用发票的情形，即有货虚开、无货虚开和如实代开。法研[2015]58号复函明确“如实代开”与增值税专用发票罪的规定不符，不应继续使用。对于行为人的“代开”行为构成其他犯罪的，则以其他罪名追究其刑事责任。

一、案情简介

李某某系西弘服务部业主，该服务部为小规模纳税人，其先后与新广兴物流、广元中铝、国大公司建立货物运输关系，成为三公司的货运承揽人。后因国家实行营改增，于2016年初，上述三家公司要求李某某出具税率为11%的货物运输业增值税专用发票。因其属于小规模纳税人，不能开具税率为11%的增值税专用发票，但李某某为继续承揽上述三家公司的货运业务，便找到徐某某帮助其提供增值税专用发票用于结算运费。徐某某又找到文波物流（一般纳税人）实际控制人罗某某妻子胡某，经胡某促成同意由文波物流向新广兴物流、广元中铝、国大公司开具税率为11%的货物运输业增值税专用发票，由李某某通过被告人徐某某向文波物流交纳票面金额7%的管理费，徐某某按票面金额的0.5%（含在7%中）提取介绍费。后李某某与三家托运单位发生实际运输业务，需要结算运费时，李某某每次将受票单位名称、日期、金额、纳税人识别代码等信息通过手机发送给徐某某，后由徐某某通过胡某将开好的增值税专用发票、委托李某某收取运费的委托书及文波物流和新广兴物流签订的公路运输合同通过邮寄的方式交给李某某。李某某将票面金额的7%作为开票费以现金方式支付给徐某某。李某某再将收到的税率为11%的货物运输业增值税专用发票等手续交到上述三家托运单位结算运费，托运单位依据文波物流出具的委托书将运输费直接支付给李某某。

自2016年2月以来，李某某接受徐某某帮其开具承运人为文波物流的货物运输业增值税专用发票19份，发票金额共计1137691.56元，上述三家托运单位收到李某某交付的增值税专用发票后，在税务机关抵扣税额125146.06元。

（注：本案案件字号：2019川0802刑初4号）

二、本案争议焦点及各方观点

1、争议焦点：找第三方代开发票的行为是否构成虚开增值税专用发票罪。

2、公诉机关观点：李某某明知自己不具有开具增值税发票资格，以向他人非法购买增值税专用发票为手段，虚构开票单位与受票单位有业务关系，给国家税收造成潜在流失的风险，应当以虚开增值税专用发票罪追究李某某的刑事责任；徐某某帮助李某某虚开增值税专用发票，应当以共犯论处。

3、李某某辩护人辩护意见：（1）李某某与文波物流属于挂靠关系；（2）客观方面，李某某没有开具增值税专用发票，其对外显示的纳税人是文波物流，文波物流也是按照李某某与托运人真实交易内容开具增值税专用发票，并没有造成国家税收损失。其不符合本罪的特征；（3）挂靠方以挂靠形式向受票方实际销售货物，被挂靠方向受票方开具增值税专用发票的，不属于刑法第二百零五条规定的“虚开增值税专用发票”。李某某明显属于挂靠行为，其并无骗取税收和逃避税收的主观故意，请求宣告无罪。

4、法院观点：李某某的行为不属于虚开增值税专用发票。没有骗税目的的找他人代开发票行为与以骗税为目的的虚开犯罪行为的社会危害性不可相提并论，在不能证明被告人李某某有骗取抵扣税款或者徐某某有帮助他人骗取抵扣税款故意的情况下，仅凭找其他公司代开发票的行为就认定构成此类犯罪不符合立法本意，也不符合主客观相一致原则和罪责相适应原则。但是，李某某违反国家对增值税专用发票管理规定，非法购买增值税专用发票，票面金额累计超过十万元，其行为已触犯《中华人民共和国刑法》第二百零八条的规定，构成非法购买增值税专用发票罪。

三、华税观点

（一）行为人主观上无骗取抵扣税款的故意，客观上也未造成国家增值税款损失的，不应认定为虚开增值税专用发票罪

《刑法》第二百零五条没有明确虚开增值税专用发票罪的构成要件，虚开犯罪的性质一直存在着行为犯、目的犯以及结果犯之争。对于“虚开”犯罪的构成以及性质，最高院曾多次公开发表意见，其中《最高人民法院研究室<关于如何认定以“挂靠”有关公司名义实施经营活动并让有关公司为自己虚开增值税专用发票行为的性质>征求意见的复函》（法研[2015]58号）认为：“虚开增值税发票罪的危害实质在于通过虚开行为骗取抵扣税款，对于有实际交易存在的代开行为，如行为人主观上并无骗取抵扣税款的故意，客观上未造成国家增值税款损失的，不宜以虚开增值税专用发票罪论处。虚开增值税专用发票罪的法定最高刑为无期徒刑，系严重犯罪，如将该罪理解为行为犯，只要虚开增值税专用发票，侵犯增值税专用发票管理秩序的，即构成犯罪并要判处重刑，也不符合罪刑责相适应原则。”另外，2018年12月4日，最高人民法院发布第二批人民法院充分发挥审判职能作用保护产权和企业家合法权益典型案例。在该批典型案例之一“张某强虚开增值税专用发票案”中，最高院明确指出：张某强不具有骗取国家税款的目的，未造成国家税款损失，其行为不构成虚开增值税专用发票罪。最高院这一权威意见明确了本罪的主观目的要件和危害后果要件。

（二）“代开”发票无罪或者构成其他犯罪的司法裁判

（1）虚开改无罪：崔某某涉嫌虚开用于抵扣税款发票案（（2017）鲁02刑再2号）

[基本案情]

崔某某经营的运输车队在山东某新型面料公司内部设立。2010年起，崔某某每年与面料公司签订货物运输承揽合同，负责面料公司的货物运送。因与面料公司结算运费需运输发票，崔某某遂在当地地税局开具运输发票提供给面料公司，开票税率为5.8%。后崔某某得知沂源某物流公司可以低于地税局的税率开具运输发票，遂于2010年6月至2011年3月，陆续在该公司开具票面金额共计为1608270元的运输发票，崔某某向该公司按4.6%税率交纳开票费。崔某某将这些运输发票交与面料公司用于结算运费，面料公司用上述发票抵扣了112578.9元税款(按运费金额的7%扣除率计算进项税额抵扣)。面料公司与沂源某物流公司之间没有实际业务往来。2014年12月11日，检察院以崔某某涉嫌犯虚开用于抵扣税款发票罪向人民法院提起公诉。

[法院观点]

虚开用于抵扣税款发票应当是指以骗取抵扣税款为目的，有为他人虚开、为自己虚开、让他人为自己虚开、介绍他人虚开行为之一的。1996年最高人民法院发布的法发（1996）30号司法解释，是针对1995年全国人大常委会的决定制定的，1997年《中华人民共和国刑法》修订实施之后，已经明确将该决定内容纳入刑法的内容，对本罪的理解和认定应适用修订后刑法的规定。从刑法的具体条文来看，具有骗取抵扣税款的故意应当是认定此类犯罪的构罪要件，最高人民法院也曾通过多种形式对此类犯罪应如何认定进行了指导。2015年6月的法研（2015）58号复函是最高人民法院对此类犯罪应当如何认定的进一步指导和明确。没有骗税目的的找他人代开发票行为与以骗税为目的的虚开犯罪行为的社会危害性不可相提并论，因此，在不能证明被告人有骗取抵扣税款或帮助他人骗取抵扣税款故意的情况下，仅凭找其他公司代开发票的行为就认定构成此类犯罪不符合立法本意，也不符合主客观相一致原则和罪责刑相适应原则。

（2）虚开改逃税：金某、袁某等人逃税案（(2012)长中刑二重初字第0056号）

[基本案情]

2005年7月至2009年5月，金某伙同该公司工作人员袁某等人，为了牟取非法利益，以飞腾公司的名义、在没有任何真实的运输业务发生的情况下，采取按4.5％至6％收取开票费的方式，为何某等人虚开《公路、内河货物运输业统一发票》445份，虚开运输发票的总金额为35633146.09元，分别提供给金杯电工股份有限公司等30家单位，上述单位已向税务机关申报抵扣税款共计1797890元。公诉机关认为金某、袁某虚开用于抵扣税款的发票，数额巨大，情节特别严重，其行为触犯了《中华人民共和国刑法》第205条第1款、第2款之规定，应当以虚开用于抵扣税款发票罪追究其刑事责任。

[法院观点]

金某本人或指使袁某等人利用飞腾公司的开票资格，在没有提供运输劳务的情况下，以飞腾公司名义为其他提供了运输劳务的从业者或发生了实际运输业务的单位代开运输发票，致使其他运输从业者逃避纳税义务。金某、袁某的行为均已构成逃税罪。公诉机关指控金某、袁某的行为构成虚开用于抵扣税款发票罪的罪名不当。因为构成虚开用于抵扣税款发票罪，不但要有虚开的行为，还需要骗取税款的目的。

（三）本案中，李某某等人不构成虚开增值税专用发票罪

前已述及，行为人构成虚开增值税专用发票罪需以行为人主观上具有骗抵增值税税款的故意，客观上造成增值税税款的损失为要件。本案中，李某某以自己的名义与国大公司、广元中铝公司发生了真实的运输业务，为了结算而找到文波物流代开增值税专用发票，李某某主观上没有骗取国家税款的故意，对于文波物流在缴纳销项税时是否使用进项予以抵扣以及进项税额是否存在虚开而导致税收流失，公诉机关并未举出证据证实，不能证明本案中李某某及文波物流公司的行为导致了国家税款的流失，李某某等涉案主体不应以虚开增值税专用发票罪论处，符合逃税罪等其他犯罪构成要件的，可以以其他犯罪论处。本案中，法院最终判处李某某构成非法购买增值税专用发票罪，判处有期徒刑七个月，宣告缓刑一年的刑事处罚。