重大税务案件审理制度的主要内容及执法风险

编者按：

重大税务案件审理制度对于规范重大税务案件的审理及稽查等执法行为能够起到积极的促进作用。但同时，这一制度却也隐含着一系列的执法风险。就目前重大税务案件审理制度的实施情况来看，各地存在重视程度不一、程序不规范、地方规定缺失等诸多问题，为税务机关的审理和稽查等执法行为埋藏风险。在本文中，笔者针对这一制度中主要存在的执法风险问题进行简要汇总和分析，与读者一同探讨。

一、重大税务案件审理制度的沿革

为了有效规范税务机关对重大税务案件的审理行为，2001年2月17日，国家税务总局发布了《重大税务案件审理办法（试行）》（国税发[2001]21号），正式建立起我国的重大税务案件审理制度。

为落实重大税务案件审理制度，国家税务总局办公厅于2010年5月25日发布了《重大税务案件审理工作规程》（国税办发[2010]49号），对国家税务总局自身内部依职权审理的重大税务案件的有关审理机关的组成、审理程序等作出了规定。

2015年2月1日，在总结各地实践经验的基础上，国家税务总局发布《重大税务案件审理办法》（国家税务总局令第34号）（以下简称“办法”），以部门规章的层级高度取代了国税发[2001]21号规范性文件，重大税务案件审理制度的立法层级得以提高，对省级及以下级别的税务机关的重大税务案件审理作出了规定，相关规定更为具体和明确，逐渐成为税务机关在审理税务案件过程中的核心法定依据之一。办法和国税办发[2010]49号并行，共同构成目前国内的重大税务案件审理制度的主要渊源。

办法出台后，山东、青海、江苏、天津、内蒙古自治区等全国各地的省一级税务机关根据办法的授权纷纷制定了当地的重大税务案件审理实施办法，既有国地税分别制定的形式，如《青海省地方税务局关于发布<重大税务案件审理实施办法>的公告》、《青海省国家税务局关于发布<重大税务案件审理实施办法（试行）>的公告》，也有国地税统一制定的形式，如《上海市国家税务局、市地方税务局关于转发＜重大税务案件审理办法(试行)＞的通知》。当然，仍然有一些地区的省级税务机关尚未制定重大税务案件审理实施办法，仍有一些地区的省级税务机关尚未根据办法修订或调整原依据国税发[2001]21号制定的实施办法。

二、重大税务案件审理办法的主要内容

办法主要包括审理机构和职责、审理案件的范围、提请与受理、审理程序及执行与监督四方面的内容。

1、审理机构和职责

根据办法的规定，省级以及省以下各级税务局设立重大税务案件审理委员会（以下简称“审委会”）。审委会实行主任负责制，主任由税务局局长担任，副主任由税务局其他领导担任。审委会由税务局内部的各个部门作为成员单位组成。审委会应当履行的职责包括拟定审委会的工作规程、议事规则等制度，对重大税务案件进行审理，对下级税务局审委会的审理工作进行指导和监督。

审委会下设办公室，办公室负责人由政策法规部门负责人兼任，办公室负责案件审理的组织工作、提出初审意见、制作审理会议纪要和审理意见书、办理统计、报告、案卷归档等。

2、审理范围

审委会的核心职责是对重大税务案件进行审理，其审理范围即重大税务案件。根据办法的规定，重大税务案件包括以下六类：

（1）重大税务行政处罚案件；

（2）根据重大税收违法案件督办管理暂行办法督办的案件；

（3）应司法、监察机关要求出具认定意见的案件；

（4）拟移送公安机关处理的案件；

（5）审理委员会成员单位认为案情重大、复杂，需要审理的案件；

（6）需要审理委员会审理的其他案件。

其中，重大税务行政处罚案件的范围和具体标准由各省、自治区、直辖市和计划单列市税务局根据本地情况自行制定，报国家税务总局备案。

根据重大税收违法案件督办管理暂行办法督办的案件，是指上级税务局根据规定对本级税务局负责审理的税收违法案件进行督办的案件。据此规定，凡是经上级税务局督办的案件，本级税务局不能再仅由其审理部门或稽查局的审理部门负责审理，而应当由本级税务局的审委会负责审理。

3、提请与受理

办法规定了重大税务案件审理的启动程序。属于办法规定的重大税务案件范围的，稽查局应当在内部审理程序终结后5日内，将重大税务案件提请审理委员会审理并提交相应案件材料。审委会办公室对稽查局的提请在5日内进行审核，并提出处理意见，由审委会主任或其授权的副主任批准。

4、审理程序

根据办法的规定，审委会以书面审理和会议审理相结合的方式进行审理工作。

（1）材料分送

审委会办公室自批准受理之日起5日内将案件材料及提请书分送到审委会的各个成员单位。

（2）成员单位进行初步的书面审理

各成员单位自收到案件材料之日起10日内向审委会办公室提出各自的书面审理意见。

（3）案件事实不清、证据不足，需要补充调查的处理

部分成员单位认为案件事实不清、证据不足，需要补充调查的，应在书面审理意见中列明需要补充调查的问题并说明理由。审委会办公室应当召集提出需补充调查的成员单位进行协调，确需补充调查的，由审委会主任或其授权的副主任批准，将案件退回稽查局补充调查。

案件退回稽查局补充调查的期限应不超过30日，经稽查局局长批准最多可延长30日。补充调查完成后，稽查局需要再次履行提请程序。审委会应当重新审理。稽查局无法完成补充调查或补充调查后仍证据不足、事实不清的，由审委会主任或其授权的副主任批准终止审理。

（4）案件所适用的法律依据不明确或超越税务机关法定权限的处理

部分成员单位认为认为案件事实清楚、证据确凿，但法律依据不明确或者需要处理的相关事项超出本机关权限的，审委会应当按规定请示上级税务机关或者征求有权机关意见。

（5）成员单位书面审理意见一致的处理

各成员单位书面审理意见一致，或者经审委会办公室协调后达成一致意见的，由审委会办公室起草审理意见书，报审理委员会主任批准。

（6）成员单位书面审理意见存在较大分歧的处理

成员单位书面审理意见存在较大分歧，经审委会办公室协调仍不能达成一致意见的，由审委会办公室向审委会主任或其授权的副主任报告，提请审委会会议审理。

审委会的审理会议的出席人员应当包括主任、副主任、办公室人员及各成员单位，三分之二以上成员单位到会方可开会。

会议审理后，根据不同情况直接作出处理。办公室根据会议审理情况制作审理纪要和审理意见书。

4、执行与监督

稽查局应当按照重大税务案件审理意见书制作税务处理处罚决定等相关文书，加盖稽查局印章后送达执行。文书送达后5日内，由稽查局送审委会办公室备案。审理程序终结后，审委会办公室应将案件材料退回稽查局。办公室负责案件的归档和备案工作。

三、重大税务案件审理中常见的执法风险分析

1、复议被申请人和复议机关发生变化

根据我国行政复议法及其实施条例以及《税务行政复议规则》（国家税务总局令第39号）的规定，当事人对各级税务机关的稽查局作出的税务处理决定和税务行政处罚决定不服提起行政复议的，作出决定的稽查局所属的税务机关是复议机关，稽查局是复议的被申请人。

而《税务行政复议规则》（国家税务总局令第39号）第二十九条第二款规定，“申请人对经重大税务案件审理程序作出的决定不服的，审理委员会所在税务机关为被申请人。”即如果案件经税务机关的审委会进行了审理，尽管作出决定的行政主体仍然是稽查局，但审委会所在税务机关成为被申请人，这也就意味着审委会所在税务机关的上级税务机关成为复议机关。这一变化给税务机关的执法程序上的合规带来风险和隐患。

案件经税务机关的审委会审理的，稽查局在作出的税务处理决定书和税务行政处罚决定书中应当准确告知复议受理机关为税务机关的上级税务机关。如果告知错误的，稽查局将违反法定程序，承担相关执法行为被撤销的风险。据我们的经验表明，目前在全国各地，仍有大量的税务机关对正确告知复议机关没有足够重视，甚至有一些地方的税务机关对外作出的经审委会审理的案件的决定所告知的复议机关全部错误。重大税务案件审理制度给复议机关造成的变化是稽查局面临着的隐藏风险。究其原因，除税务机关不予重视外，也与程序设置有关。办法尽管较为具体的规定了案件审理的程序，但缺少了向行政相对人告知的程序，使得相对人无法知晓案件是否经审委会审理，导致相对人也无法准确判断正确的复议机关。

2、强化主任负责制后的风险

办法相较于2001年的试行办法，更加强化了主任负责制，明确规定由税务局的局长担任主任，并且明确规定了主任的各类审批权限，必须出席审理会议，发表审理意见，签发审理意见书等规定。这就给对重大税务案件审理制度不够重视的一些税务局埋下了隐患。

在笔者代理的一起税务争议行政诉讼案件中，税务局向法院递交了案件有关材料，包括审理的程序材料，有重大税务案件审理意见书、审理纪要和会议记录。我们发现，在会议记录中记录的参会人员中并没有该税务局的局长，且在审理纪要中也没有该税务局局长的审理意见，审理意见书也没有该税务局局长的签字。经我们了解，在税务局实施会议审理时，该税务局局长全程没有参与。因此我们向法院提出了本案税务处理决定违反法定程序的意见。最终法院以违反法定程序判决撤销了税务局的处理决定。

3、地方的实施办法缺位、不予重视

目前，仍有一些地区尚未根据办法制定自己的具体实施办法，没有明确界定重大税务行政处罚案件的范围，对重大税务案件审理制度的重视程度远远不够，甚至对于一些应当启动重大税务案件审理程序的案件不予适用该审理程序。这已经明显违反了办法的规定，属于违反法定程序，税务机关必将承担违反法定程序的后果。

总结

重大税务案件审理制度对于规范税务违反案件的审理具有积极的推动作用，也有利于保障纳税人的合法权益。同时，这一制度也隐含着诸多执法风险，税务机关一旦不予重视，将会承担违反法定审理程序的后果。

（作者：刘天永，北京华税律师事务所主任，全国律协财税法专业委员会副主任兼秘书长，法学博士，经济学博士后，税务律师，注册会计师，注册税务师；QQ和个人微信号均为：977962，添加可互动交流。）