一案了解虚开案中如何区分个人共同犯罪与单位犯罪，如何划分主从犯

编者按：虚开增值税专用发票罪单位犯罪实行双罚制，即不仅要对单位判处罚金，对于直接负责的主管人员和其他直接责任人员也应一并定罪量刑。个人以虚开增值税专用发票为目的设立公司的以自然人犯罪定罪处罚，2人以上共同实施的，成立共同犯罪。在虚开增值税专用发票罪中，如何区分单位犯罪与个人共同犯罪，单位犯罪中主管负责人及其他责任人如何界定，个人共同犯罪与单位犯罪中如何划分主从犯关系，本篇从一则案例入手，与读者共同探讨。

• 案情介绍

虚开增值税专用发票罪犯罪事实1：张某1与王某（在逃）共谋，通过虚开增值税专用发票方式牟利，张某1负责注册成立公司，王某负责销售虚开的发票，并指示张某2具体执行，二审将该犯罪定性为自然人共同犯罪，具体分工如下：

• 案例评析

（一）本案对张某1等应以个人共同犯罪定罪、对李某应以单位直接负责的主管人员定罪量刑

刑法第三十条规定：公司、企业、事业单位、机关、团体实施的危害社会的行为，法律规定为单位犯罪的，应当负刑事责任。成立单位犯罪，牟取的非法利益应当归单位所有，如果归少数人所有，成立自然人犯罪。《最高人民法院关于审理单位犯罪案件具体应用法律有关问题的解释》第2条规定：个人为进行违法犯罪活动而设立公司、企业、事业单位实施犯罪的，不以单位犯罪论处。

根据上述规定，本案例中，张某1先后注册成立的8家公司是为实施虚开增值税专用发票犯罪行为专门设立，因此，张某1成立个人犯罪。犯罪事实3中，李某注册成立了公司，依法登记取得工商营业执照，具有企业法人资格，成立之后具有正常的经营业务，并非为从事虚开增值税专用发票虚设，亦非成立后主要从事违法犯罪活动。其通过介绍人2开具的增值税专用发票，均用于抵扣公司应纳增值税，且其余介绍人2之间存在大量真实的其他业务往来，涉案虚受发票行为显然是为了公司利益作出的单位行为，应当认定为单位犯罪，对于李某的犯罪行为，应当以直接负责的主管人员对单位实施的犯罪行为负责，一审以个人犯罪认定，二审予以改判。

（二）虚开个人共同犯罪中如何根据犯罪情节划定主从犯

根据刑法规定，在共同犯罪中起主要作用的，是主犯。在共同犯罪中起次要或辅助作用的，是从犯。对于从犯，应当从轻、减轻处罚或者免除处罚。

结合上述规定，在张某1从事的犯罪事实1及犯罪事实2中，张某1作为犯罪起意者，主要指使、授意聘用会计虚开增值税专用发票，起策划、组织、指挥作用，系主犯；艾某，其受聘于张某1，担任其中三家公司的兼职会计，其领取增值税专用发票、申报纳税，并按照张某1提供的信息填开增值税专用发票均为职务行为，不参与犯罪所得的分配，在招聘之初并不知道其所负责的三家公司是为虚开而设立，与一开始即明知张某1虚开的同案其他被告人相比，主观恶性相对较小，且其在共同犯罪中处于受指挥地位，听从他人安排，从事事务性的领票、开票、验票等工作，在共同犯罪中起次要作用，认定为从犯。二审结合艾某的犯罪事实、性质、情节对一审的量刑进行了纠正。

• 案例引申：虚开单位犯罪中应负刑责的人员范围及主从犯关系认定

（一）虚开单位犯罪中直接负责的主管人员和其他直接责任人员认定

《刑法》第31条规定：“单位犯罪的，对单位判处罚金，并对其直接负责的主管人员和其他直接责任人员判处刑罚。本法分则和其他法律另有规定的，依照规定。”据此，对单位犯罪的处罚是以双罚制为原则，单罚制为例外。即一般采取双罚制原则。因此，对于负责的主管人员和其他直接责任人员的判定就显得尤为重要，但《刑法》并未对上述人员范围给出明确的定义或判定标准。根据最高人民法院《关于印发<全国法院审理金融犯罪案件工作座谈会纪要>的通知》（简称《通知》），直接负责的主管人员，是指在单位实施的犯罪中起决定、批准、授意、纵容、指挥等作用的人员，一般是单位的主管负责人，包括法定代表人。其他直接责任人员，是在单位犯罪中具体实施犯罪并起较大作用的人员，既可以是单位的经营管理人员，也可以是单位的职工，包括聘任、雇佣的人员。在单位犯罪中，对于受单位领导指派或奉命而参与实施了一定犯罪行为的人，一般不宜作为直接责任人员追究刑事责任。

结合华税代理虚开刑事犯罪案件的实践，单位犯罪中，被追究刑事责任的直接负责的主管人员，一般为法定代表人、财务负责人。但法定代表人并非当然的被认定为“直接负责的主管人员”，只有在实际参与了犯罪，并起到了决定、批准、授意等作用的才被追责。结合虚开犯罪的案件特点，侦查阶段初始犯罪嫌疑人一般会将财务负责人首列，随着办案的深入，通过对犯罪嫌疑人的讯问，其他财务人员、业务经办人员的询问，确定相应的犯罪行为是否经过了法定代表人的允许，法定代表人是否知情并同意，而后可能将法定代表人增列或排除。如大的集团公司，若存在多个相对独立的分支部门，法定代表人对于具体业务可能并不知情。财务负责人在虚开案件中，被追究刑事责任的风险最高。在办案实践中，我们注意到，部分公安机关对“其他直接责任人员”存在扩大适用的情形，《通知》中特别强调了“对于受单位领导指派或奉命而参与实施了一定犯罪行为的人，一般不宜作为直接责任人员追究刑事责任”，办案实践中，负责申领增值税专用发票、填开增值税专用发票的会计、出纳等财务人员也面临被列为犯罪嫌疑人的风险，公安机关以“他们开票时有对开票事项进行核对的义务”为由，将上述人员认定为直接责任人，这种理解和做法与公司管理的实际并不相符。我们认为，除了如本篇所引案例中，公司设立即是为开展虚开犯罪，行为人明知存在虚开风险而继续参与犯罪之外，一般而言，公司的管理制度不尽相同，许多情形下，出于避免职工过分集中各项职能降低用工风险以及其他如更好开展业务的角度考虑，合同的签订、保管、发票的开具等事务可能由不同的人负责，发票填开、领取人员只是公司业务流水线的其中一环，并不承担对每笔业务进行核查的功能，只是单纯执行职务，不应当被纳入“其他直接责任人”之列。

综上，司法机关应当严格界定直接负责的主管人员和其他直责任人的范围，避免错列犯罪嫌疑人，错误实施强制错误而面临被追究国家赔偿责任的风险。

（二）虚开单位犯罪中直接负责的主管人员和其他直接责任人员的主从犯划分

根据《通知》规定，对单位犯罪中的直接负责的主管人员和其他直接责任人员，应根据其在单位犯罪中的地位、作用和犯罪情节，分别处以相应的刑罚，主管人员与直接责任人员，在个案中，不是当然的主从犯关系，有的案件，主管人员与直接责任人员在实施犯罪行为的主从关系不明显的，可不分主从犯。

结合虚开犯罪案件的实际情形，法定代表人、财务负责人、介绍人、主要经办人不是当然的主从犯关系且不区分主从犯关系的情形居多，如虚开的具体业务可能由单位的财务负责人或其他主要经办人员联系，汇报至法定代表人同意后，又由财务部门具体实施，此时，对于财务负责人、主要经办人（联络人）、法定代表人即无法划分主从关系，公诉机关一般也直接将上述人员与公司并列确定为犯罪嫌疑人提起公诉。当然，根据主管人员和其他直接责任人在犯罪中的地位、作用和犯罪情节，也存在区分主从犯的情况，可以参照前述个人共同犯罪中的主从犯关系划分部分，不再赘述。

（作者：刘天永，北京华税律师事务所主任，全国律协财税法专业委员会副主任兼秘书长，法学博士，经济学博士后，税务律师，注册会计师，注册税务师；QQ和个人微信号均为：977962，添加可互动交流。）