医药企业商业贿赂乱象，暗藏涉税风险

引言：2017年12月，因涉嫌以“会务费”的形式向诸多医生行贿，中美上海施贵宝制药有限公司和泰凌医药信息咨询（上海）有限公司先后收到上海市工商局开具的罚单。自2013年葛兰素史克行贿事件之后，医药企业商业贿赂问题再次引发大众关注。在我国医药不分家，院方对药品使用有决定权的情况下，医药企业会选择以各种形式对医生等主体进行贿赂，而这些进行贿赂的成本，一方面通过“高开”药品的增值税发票为消化这些成本留下的空间，另一方面这部分成本被转移到药品经销商，并主要由他们来行贿和实现药品交易。因此，在这种药品流通的模式下隐藏着巨大的涉税风险。

     一、医药行业商业贿赂乱象愈演愈烈

实务中，医药购销领域商业贿赂主要集中在医疗设备、药品、医用耗材的采购和使用三个领域。医药企业作为商业贿赂的中的行贿方，其行贿的主要表现形式有：1、直接给予现金、代金券等；2、账外支付回扣；3、附赠；4、以合法名义进行捐赠；5、其他形式等。根据商务部针对商业贿赂的调查，药品回扣形式的商业贿赂每年损害公共资产约为7.72亿元，占医药行业全年税收的16%。

随着近年来医药企业实施商业贿赂被查处的案例越来越多，背后暴露出来问题是医药企业在发票管理及凭证管理方面存在巨大的涉税风险，其中虚开发票、设立CSO逃税以及购买增值税进项发票抵扣税款是最为典型的几种涉税风险。

    二、两票制下药企商业贿赂伴随着巨大的涉税风险

“两票制”实施以后，多票改为两票背后隐含的监管逻辑是，国家将监管的主要对象由药品流通环节的代理商转移到药品生产企业，生产企业在两票制下是开出“第一票”的责任主体，也成为发票监管的主要对象。

因此，在“两票制”下，由于“谁开票谁负责”的归责原则，为了规避发票风险，药品生产企业通过“高开”发票支付给代理商（或称为CSO），并由这些CSO主要负责去实施过票或者商业贿赂行为。在此过程中，所暴露出的涉税风险主要涉及以下几个方面 。

（一）经销商（CSO）为制药企业及为自己虚开发票

在新的政策背景下，部分经销商（CSO）企业账目中的进项项目相对单一，在税收缴纳方面，只缴纳6%的增值税，其和制药企业之间发生的业务往来中，制定的价格呈现随意性特点。这些第三方服务公司大多数是按销售产品比例向制药企业开具发票，然后制药企业向其支付费用。也因此，第三方服务公司为制药企业开出了大量“市场服务费”“技术咨询费”和“推广费”等名目的发票。更有甚者，有一部分CSO为通过虚假订单、虚假入库，伪造虚假购销，为自己虚开增值税专用发票。总之，不管是哪种形式的虚开都很难藏身，虚开发票行为必将给相关责任主体带来严重的行政责任以及刑事责任。

（二）经销商（CSO）非法利用核定征收逃税

“两票制”下，部分CSO选择以一人公司的形式入驻地方的优惠园区，一方面，通过选择适用小规模纳税人政策降低税点并享受地方税收优惠政策；另一方面，部分地方税务机关对优惠园区内的CSO的企业所得税进行核定征收。通过这一模式，CSO能给将综合税负将到10%以内，并将差额部分转入个人账户以此方便用来实施商业贿赂行为。这种模式下，CSO往往最大的功能就是向医院开票，但是当开票金额达到500万无法再继续开票时就已经累积了大量的应税利润了，而这部分应税利润通常就被这些CSO恶意的偷逃。另外，大量现金通过CSO转账到私人账户，而这部分个人所得税也通常也是没有按规定申报的，这也隐含了巨大的风险。

（三）购买增值税进项发票抵扣税款涉及虚开发票风险

对于一部分经销商，他们较为常用的商业贿赂方式是通过召开虚假学术会议，从餐厅、饭店购买“会务费”发票，并在其公司财务系统报销相应金额进行套现，经销商的医药代表再将其套现所得现金用于临床医生的用药奖励等违反医药代表行为准则的操作。另外，巨额加油票、过路过桥费、咨询费等都成为了部分经销商套取贿赂现金的手段。无论如何，上述购买购买增值税进项发票抵扣税的行为构成了《发票管理办法》第二十二条所界定的虚开发票行为，存在较大的税务风险。另外，在每年企业所得税汇算清缴时，这些发票所形成的支出数据也很容易引起税务机关的关注，从而引发税局对相关经销商的调查。

    三、医药企业如何预防商业贿赂及相关涉税风险

   （一）药品生产企业如何预防

1、加强经销商资信审核预防虚开发票风险

为了避免下游经销商出现税收违反行为从而影响生产企业，建议药品生产企业要加强对经销商的资信审核，主要是（1）审核其公司责任形式和股东背景，避免选择一人有限责任公司作为合作对象；（2）审核经销商公司的企业所得税征收方式，避免选择将核定征收企业作为合作对象；（3）除个别偏远地区之外，尽量避免选择小规模纳税人作为合作对象，尽可能要求经销商开具增值税专用发票。

2、加强经销商商业贿赂风险排查

为了预防被经销商卷入商业贿赂之中，积极进行经销商管理和审查工作，是排查药品生产企业商业贿赂风险的重中之重，生产企业应当采取多种核查方式，具体工作应该包括：（1）确认经销商管理相关内控制度是否有效；（2）确认经销商的选择标准及管理措施；（3）经销商销售收入的真实性检查，核查相关的订单或合同、记账凭证、出库单、发票等；（4）价格合规性检查，将账载的销售价格和产品价格表进行比对；（5）选择主要客户函证各期销售额和应收账款余额；（6）对主要经销商、终端医院进行实地走访核查；（7）函证主要经销商的期末库存情况。

3、销售费用核查

近年来很多医药企业在上市过程中被证监会和交易所关注最多的就是大额的销售费用问题，企业如不能自证清白则被相关部门认为存在商业贿赂的可能性就大增，从而影响企业的上市。因此，在销售费用方面药品生产企业应该重点核查（1）对大额销售费用记账凭证及其原始凭证的抽查，确认销售费用均为正常业务经营支出；（2）核查销售费用明细，重点审查销售费用的支出是否真实以及获取的发票是否真实有效；（3）对“会务费”、“学术推广费”等科目进行重点核查，获取学术会议的相关信息，核查相关费用的凭证及单据。

4、合法折扣情况核查

《反不正当竞争法》第七条规定：“经营者在交易活动中，可以以明示方式向交易相对方支付折扣，或者向中间人支付佣金。经营者向交易相对方支付折扣、向中间人支付佣金的，应当如实入账。接受折扣、佣金的经营者也应当如实入账。”据此，折扣是一种合法的竞争手段。作为药品生产企业如给予经销商销售折扣的应该定期核查相关的折扣，重点从税务管理上注意以下几个方面问题（1）是否有相应的合同条款约定作为支付折扣和佣金的依据；（2）折扣额是否已在发票上与销售额一并注明；（3）折扣是否已经相应的进行了会计入账处理；（4）折扣支付情况是否留存了相应银行付款凭证（5）非现金转账的佣金是否进行了税前扣除，佣金金额是否超过收入金额的5%。

   （二）医药销售企业如何预防

    1、推进向合规销售模式转变

     在当前“两票制”环境下，医药销售企业如继续充当过票工具，并且继续向医院进行贿赂将面临越来越严重的法律制裁。因此，医药销售企业要切实转变营销模式，杜绝以行贿换销售的模式，真正转轨到以学术性为主的合规营销模式，通过合法合规手段，主要凭借客观疗效和数据等药品的真实信息向医生和医院推荐药品。

2、规范发票及凭证的审核与管理

在业务推广方面，对于会议费，除了保留发票外，应当留存反应会议召开时间、地点、参会人员、议程、现场照片、签到表等反应会议真实性的相关证明文件，企业财务人员要加强对相关凭证的收集和管理，要杜绝购买发票抵扣税款的行为发生。

3、对医院进行学术性赞助需严格依法依规进行

医药销售企业如需对医院进行学术性赞助需要严格依照《卫生计生单位接受公益事业捐赠管理办法（试行）》中的相关规定执行，一是通过与医院签订公益事业捐赠协议的形式开展相关学术会议赞助活动，明确赞助资金只能用于会议本身；二是赞助资金要通过公对公账户进行转账，受赠医院要出具公益事业捐赠统一票据，并按财务会计制度入账；三是不要与参会医生个人有任何的经济往来；四是在会议中避免安排任何可能被定性为“旅游”的项目。

结语：随着我国医疗管理法制体系的完善，医药企业实施商业贿赂的法律责任将越来越重，与商业贿赂相伴相生的更是严重的涉税风险。对于医药企业来讲，必须认识到在目前的药品监管以及税收监管环境下，再维持以前的依靠行贿卖药的模式必将遭到市场的淘汰和法律的严惩。

（作者：刘天永，北京华税律师事务所主任，全国律协财税法专业委员会副主任兼秘书长，法学博士，经济学博士后，税务律师，注册会计师，注册税务师；QQ和个人微信号均为：977962，添加可互动交流。）