最新成功案例：石化企业“变名销售”不构成虚开增值税专用发票罪

编者按：

2017年9月26日，某县检察院以虚开增值税专用发票罪将甲某起诉至某县法院。甲某家属委托华税律师团队担任甲某涉嫌犯虚开增值税专用发票罪一案的一审刑事辩护人。在华税辩护团队的共同努力下，主审法院于2018年2月6日作出判决，认定甲某实施石化产品发票变名销售的行为未造成增值税税款损失，依法不构成虚开增值税专用发票罪。本文将华税具体办理本案有关情况以及核心的法律问题进行归纳和分析，以期对当前公安、检察院、法院等有关部门在处理石化企业“变名销售”案件过程中提供有益参考。

一、涉案企业变名销售涉嫌犯虚开增值税专用发票罪案情介绍

A公司成立于2015年3月，注册地位于某省某县，注册资本为1600万元，公司经营范围系润滑油、重油、渣油、沥青、石油化工产品及原油、燃料油销售。在开展石化产品购销业务过程中，A公司主要存在两个问题：

（1）A公司购进环节取得发票所载货物品名与销售环节开出发票所载货物品名不一致，购进货物取得发票的品名记载为沥青、芳烃等，销售货物开出发票的品名记载为燃料油，即变名销售；

（2）A公司购进货物的供应商和销售货物的中间购货商为同一家企业，该企业存在“低卖高买”的不合理情况。

由于在2016年底国家税务总局依托金税三期系统下发了三百余家涉及变名销售的纳税风险户，A公司赫然在册，遂 2017年初该县公安机关以A公司、甲某涉嫌犯虚开增值税专用发票罪实施立案侦查。2017年3月28日，县公安机关侦查终结并以甲某涉嫌虚开增值税专用发票罪移送审查起诉。

2017年9月26日，县检察院以甲某涉嫌犯虚开增值税专用发票罪且数额巨大向县法院提起公诉，指控：甲某及A公司为获取非法利益在没有真实货物交易的情况下从上游企业取得虚开的增值税专用发票，又将该虚拟货物变更品名为燃料油向下游出售，最终又将该虚拟货物售回上游供货商；认为：甲某及A公司通过循环交易以变更货物品名的方式虚开增值税专用发票，其行为触犯了刑法第二百零五条之规定，应予追究其刑事责任。

在法院审理阶段，华税律师团队在向法院索取案卷材料后多次会见甲某了解案件情况，提出辩护举证计划和质证意见，并在北京就本案的法律适用疑难问题召开了专家论证会，由专家出具了论证意见书。在开庭过程中，华税律师担任被告的辩护人出席参与了庭审，充分发表了质证、举证及辩护意见。

2018年2月6日，本案合议庭作出一审判决，针对所指控的变名销售一事作出判词如下：“被告人实施的变名销售行为属于循环虚开，该虚开显然不是以抵扣税额为目的，以虚拟销售事项纳税，再以虚拟购进货物抵扣税额，客观上不可能造成国家税额损失。从罪责性相适应的原则分析，如果不加区分行为人的目的以及造成的损害后果将导致处理结果不公正，偏离了实质正义。刑法第二百零五条虽然采用了简单罪状，但从立法宗旨和立法体系可以判断，该罪侵犯的是复杂客体，即增值税专用发票管理制度和国家税收的安全，刑事法律关于危害国家税收犯罪的规定均是从保障国家税收不流失这一根本目的出发。因此，被告人实施的变名销售行为并未造成国家税收流失，依法不构成犯罪。”

最终，根据法院的判决，被告人甲某未因其实施变名销售行为而被追究刑事法律责任，案件取得了圆满的结案结果。

二、“变名销售”不应被认定为虚开增值税专用发票罪

在本案的购销环节中，法院、检察院均认为A公司与上下游企业之间没有发生真实的交易行为。但是我们认为，A公司与上下游企业签订了购销合同，有真实的货物流转，存在真实交易，不能以企业存在变名为由而否定交易的真实性。在大宗商品贸易中，由于运输、仓储环节往往需要耗费大量的成本，因此，企业之间进行货物转卖时，往往会约定货物暂时不发生现实上的交付，而是通过“指示交付”或“占有改定”的方式完成货物所有权的转让。虽然货物本身没有发生空间上的转移，但已经发生了法律意义上的“交付”，货物所有权已经转让，受让人间接占有货物。针对本案而言，无论货物购销交易真实存在与否，变名销售行为均不满足虚开增值税专用发票罪的构成要件，不构成虚开增值税专用发票罪，理由如下：

第一，行为人构成虚开增值税专用发票罪应当以行为人在主观上具有骗抵国家增值税税款的目的。刑法设立虚开犯罪的立法目的是为了打击侵害国家税收收入的犯罪行为。因此对于行为人不以骗抵国家增值税税款为目的的“虚开”行为不是刑法第二百零五条的评价对象。虚开增值税专用发票罪应当以具有骗抵国家增值税税款的目的为构成要件。

第二，行为人构成虚开增值税专用发票罪应当以行为人在客观上造成国家税款损失的后果。如果行为人所实施的“虚开”行为在客观上未造成国家增值税税款的损失后果，则不具有犯罪所具有的严重社会危害性，不应当为刑法二百零五条所评价。主观上不具有骗抵税款的目的，客观上未造成国家税款损失，就不应以虚开增值税专用发票罪论处。

本案中，A公司在与上下游企业之间的交易中，根据交易货物的数量以及价款如实申报缴纳税款，不具有虚抵增值税税款的主观目的，也不会造成国家增值税税款的损失，不构成虚开增值税专用发票罪。

三、本案对于“变名销售”司法定性具有重要指导价值

从立法上来看，在发票“开具”的环节专门设置“虚开增值税专用发票罪”，并将“为自己虚开、为他人虚开、让他人为自己虚开、介绍他人虚开”的行为全方位入罪，是立法者试图从源头上预防和惩治发票犯罪，以遏制当时猖獗泛滥的发票犯罪。但是，这种不区分罪过，不区分目的，不区分结果，而是笼统地以一罪而蔽之的立法方式，导致司法实务中产生了罪与非罪、此罪与彼罪、一罪与数罪的界限区分问题。

无论是从目的犯、结果犯还是行为犯等何种角度去考量，都需要对该罪进行实质性的解释，立法者之所以将虚开行为规定为犯罪，主要是因为这种行为侵犯了税收征管秩序，造成了国家税款的流失，《刑法》第二百零五条第二款将骗取税款的行为包含在本罪中也说明了这一点。因此，如果行为人主观上没有抵扣税款的目的，客观上没有造成国家税款的损失，只是一般的违反发票管理的行为，不能构成本罪。因此，“变名销售”行为不应以虚开增值税专用发票罪论处。可以说，本案的裁判结果对于近两年来困扰司法实务界的变名销售类案件具有重要的指导和参考意义。

（作者：刘天永，北京华税律师事务所主任，全国律协财税法专业委员会副主任兼秘书长，法学博士，经济学博士后，税务律师，注册会计师，注册税务师；QQ和个人微信号均为：977962，添加可互动交流。）