税务机关无正当理由逾期提供证据被法院认定无效案

编者按：在行政审判实践中，因对法律规定把握和理解的差异等原因，税务机关提供证据不规范、不依法提供或不完全提供其作出税务行政行为时的全部证据和法律依据的现象时常出现，既影响到人民法院及时全面查清案件事实，也易使纳税人对税务机关行政行为的公信力产生质疑。被告对其作出的行政行为负举证责任，是行政诉讼举证责任的特有原则，行政诉讼法等对被告提供证据的期限作了明确的限制性规定，被告无正当理由逾期提供证据的依法应承担相应的法律后果。

一、案情简介

苏尼特右旗鄂尔多斯绒毛有限责任公司（以下简称绒毛公司），经营范围为进出口流通企业及本企业自产的活畜、畜产品、绒毛制作产品的生产、加工。销售及相关技术。经营本企业自产产品的出口和本企业所需的机械设备。零配件、原辅材料的进口业务。

2005年绒毛公司从武邑县前进绒毛裘皮制品厂等处取得135份增值税专用发票,并以上述135份增值税专用发票申报出口退税1639755.57元（以下简称第一笔退税申请）。2005年12月-2006年1月绒毛公司从枣强县飞达皮草有限公司等处取得108份增值税专用发票，该108份发票均经苏尼特右旗国税局认证相符，可申报出口退税1261927.78元（以下简称第二笔退税申请）。2007年3月21日，锡盟国税局稽查局对绒毛公司作出锡国税稽处字〔2005〕10号税务处理决定,认定绒毛公司从武邑县前进绒毛裘皮制品厂等处取得的135份增值税专用发票为虚开发票，决定对绒毛公司第一笔退税申请不予办理。绒毛公司对上述税务行政处理决定不服，向内蒙古自治区锡林郭勒盟国家税务局（以下简称锡盟国税局）申请复议，锡盟国税局经审查后决定不予受理。2015年6月29日，绒毛公司不服向锡林郭勒盟中级人民法院提起诉讼。

在绒毛公司提起诉讼后，锡盟国税局于2015年10月29日作出《关于对绒毛公司提出的有关出口退税申请的答复》（以下简称《答复》），主要内容为：锡国税稽处字〔2005〕10号行政处理决定已经决定不予办理绒毛公司的第一笔退税申请；除绒毛公司已办结的退税申请（2183239.15元）以及上述第一笔退税申请外，锡盟国税局、苏尼特右旗国税局未接到绒毛公司其他符合相关法律法规规定的退税申请资料；绒毛公司如有办理需要，请携带符合相关法律法规规定的退税申请资料到所属的主管国税机关办理。

二、本案争议焦点

本案争议焦点为：涉案《答复》能否作为本案依据予以认定。

三、华税分析

（一）行政诉讼中举证责任的分担

由于举证责任制度是整个诉讼制度的核心之一,被理论与实务界都将其称为“诉讼的脊梁”。而举证责任的分担作为举证责任的灵魂, 长期以来更受到各界高度重视。

1、被告担负的举证责任

《中华人民共和国行政诉讼法》第三十四条第一款规定，“被告对作出的行政行为负有举证责任，应当提供作出该行政行为的证据和所依据的规范性文件。” 从行政诉讼角度而言,我国《行政诉讼法》第34条第一款设定了被告行政机关在行政诉讼中对其作出的具体行政行为承担举证的责任。由于行政诉讼的司法审查性以及举证能力和举证的必要性等原因,被告对被诉具体行政行为的合法性和合理性稳定地承担举证说服责任。它既包括对与被诉具体行政行为合法性有关的事实承担说服责任,又包括对行政处罚合理性的事实和不履行法定职责具有合法理由的事实承担说服责任。

2、原告担负的举证责任

在行政诉讼具体运作过程中,最高人民法院《关于执行〈中华人民共和国行政诉讼法〉若干问题的解释》以及《最高人民法院关于行政诉讼证据若干问题的规定》对原告承担举证责任的具体事项作以明确限定,即除被告认为原告起诉超过期限,原告起诉时,应当提供符合起诉条件的相应的证据材料；在起诉被告不作为的案件中,除被告应当依职权主动履行法定职责以及原告因被告受理申请的登记制度不完备等正当事由不能提供相关证据材料并能够作出合理说明的情形,原告应当提供其在行政程序中曾经提出申请的证据材料；在一并提起的行政赔偿诉讼中,原告应对其因受被诉行为侵害而造成损失的事实承担举证责任。

3、第三人应担负的举证责任

《中华人民共和国行政诉讼法》第二十九条规定，“公民、法人或者其他组织同被诉行政行为有利害关系但没有提起诉讼，或者同案件处理结果有利害关系的，可以作为第三人申请参加诉讼，或者由人民法院通知参加诉讼。” 同时,依据最高人民法院《若干解释》,同提起诉讼的具体行政行为有利害关系是指与被诉具体行政行为有法律上的权利义务关系。基于这一认识,笔者认为,行政诉讼第三人至少应承担如下举证责任：（1）身份适格之证明,即提供符合参诉条件的证据；（2）身份不适隔之证明；（3）公民、法人或其他组织认为某一具体行政行为使其行政法上的权利或义务受到减少或增加的影响而申请介入诉讼的, 对该事实应承担举证责任。

（二）、无正当理由逾期提供的证据不应作为定案依据

《中华人民共和国行政诉讼法》第三十四条第二款规定：“被告不提供或者无正当理由逾期提供证据，视为没有相应证据。但是，被诉行政行为涉及第三人合法权益，第三人提供证据的除外。”《最高人民法院关于行政诉讼证据若干问题的规定》第一条第一款规定：“根据行政诉讼法第三十二条和第四十三条的规定，被告对作出的具体行政行为负有举证责任，应当在收到起诉状副本之日起十日内，提供据以作出被诉具体行政行为的全部证据和所依据的规范性文件。被告不提供或者无正当理由逾期提供证据的，视为被诉具体行政行为没有相应的证据。”

有上述规定可以看出，行政诉讼法对行政机关的举证期限进行了明确的限定，一旦逾期且没有正当理由则视为没有证据，不得作为定案依据。

（三）、锡盟国税局《答复》超过法定期限，不得作为定案依据

本案中，诉讼的提起时间为2015年6月29日，一审法院于同年7月23日立案，7月24日向锡盟国税局送达了起诉状副本及应诉通知书，而涉案《答复》的作出时间为2015年10月29日，因此，涉案《答复》确实属于锡盟国税局逾期提供的证据，且锡盟国税局对此并未提出正当理由。因此，法院不应将涉案《答复》作为证据予以认定，本案相关事实应依据双方提供的其他合法有效的证据予以认定。

小结

证据在诉讼中发挥着最为关键的作用，但是并不是所有的证据都可以作为定案依据，只有合法取得符合法律规定的证据才能依法予以认定，作为法院定案依据。本案中税务机关超过法定期限，向法院出具的《答复》，违反了法定程序，理应予以排除。

（作者：刘天永，北京华税律师事务所主任，全国律协财税法专业委员会副主任兼秘书长，法学博士，经济学博士后，税务律师，注册会计师，注册税务师；QQ和个人微信号均为：977962，添加可互动交流。）