“不实”无形资产出资，税务风险大

编者按：纳税行为属于经营事项的一个部分，与经营行为一样，涉税事项的处理也具有连贯性的特点，一个不合法的行为带来的是一系列的法律事实和后果。在实务中，如何处理类似的问题，一直存在诸多争议。本文以华税在提供税法服务中遇到的实际案例为引子，分析不实无形资产出资中的税法风险。

近期，接到若干起有关“不实”无形资产投资引发的税务风险案例，基本情况一般如下：若干年前自然人投资者，以一项无形资产资产（专利技术等，存在无形资产价值评估虚高、不实的问题）对一个公司进行投资（也包括设立公司或增资），获取一定的股权，近期在转让公司股权时，税务机关要求对之前的无形资产投资行为补交个人所得税，并引发一系列的税务问题。

一、风险1：补交个人所得税及滞纳金

在税法上，以无形资产投资入股属于“非货币性资产投资”，一直以来，针对非货币性资产投资的个税问题，在立法和征管实际中，存在诸多不确定性，然而2014年以来，主管部门接连下发了专门的规范性文件，对个人非货币性资产投资所得税政策予以明确。这也是前述相关案例集中爆发的主要原因。

根据《财政部 国家税务总局关于个人非货币性资产投资有关个人所得税政策的通知》（财税〔2015〕41号）和《国家税务总局关于个人非货币性资产投资有关个人所得税征管问题的公告》（国家税务总局公告2015年第20号），针对非货币性资产投资个人所得税政策核心有以下三条：

1.个人以非货币性资产投资，属于个人转让非货币性资产和投资同时发生。对个人转让非货币性资产的所得，应按照“财产转让所得”项目，依法计算缴纳个人所得税。

2.个人以非货币性资产投资，应按评估后的公允价值确认非货币性资产转让收入。非货币性资产转让收入减除该资产原值及合理税费后的余额为应纳税所得额。

3.个人应在发生上述应税行为的次月15日内向主管税务机关申报纳税。纳税人一次性缴税有困难的，可合理确定分期缴纳计划并报主管税务机关备案后，自发生上述应税行为之日起不超过5个公历年度内（含）分期缴纳个人所得税。

上述政策明确后，针对自然人以无形资产投资入股的行为，即使按照5年递延的规定，很多投资行为已经超过了5年的时间规定，面临补交个人所得税和滞纳金的风险。

二、风险2：股权转让纳税义务

股权转让一直是近年来税务机关征管的重点，《股权转让所得个人所得税管理办法（试行）》（国家税务总局公告2014年第67号）颁布实施后，由于对股权转让征税范围、股权转让收入、原值进行了更加具体的界定，个人股权转让的税收监管更加严格、规范。

前述案例中，投资人本次转让股权的行为需要按照67号文第二十条的规定，及时进行纳税申报，具体的纳税申报期限规定如下：

具有下列情形之一的，扣缴义务人、纳税人应当依法在次月15日内向主管税务机关申报纳税：
（一）受让方已支付或部分支付股权转让价款的；
（二）股权转让协议已签订生效的；
（三）受让方已经实际履行股东职责或者享受股东权益的；
（四）国家有关部门判决、登记或公告生效的；
（五）本办法第三条第四至第七项行为已完成的；
（六）税务机关认定的其他有证据表明股权已发生转移的情形。

三、风险3：无形资产摊销纳税调整风险

根据《企业所得税法实施条例》的规定，无形资产按照以下方法确定计税基础：
（一）外购的无形资产，以购买价款和支付的相关税费以及直接归属于使该资产达到预定用途发生的其他支出为计税基础；
（二）自行开发的无形资产，以开发过程中该资产符合资本化条件后至达到预定用途前发生的支出为计税基础；
（三）通过捐赠、投资、非货币性资产交换、债务重组等方式取得的无形资产，以该资产的公允价值和支付的相关税费为计税基础。
与此同时，按照税法规定，无形资产按照直线法计算的摊销费用，准予扣除。无形资产的摊销年限不得低于10年。

上述案例中，投资人以“虚高”的无形资产投资入股后，被投资企业进行了无形资产摊销，事实上减少了所属纳税期间的纳税额，需要按照税法的规定进行追溯调整。

总结

通过前文分析，可以发现，自然人投资者以不实无形资产投资入股后，面临一个相互“矛盾”的涉税风险。也即，如果投资者向税务稽查机关说明情况，无形资产评估价值偏高，不需要就“非货币性资产投资”缴纳过高的个税，但是随之而来的是，无形资产资产摊销势必要进行追溯调整，被投资企业面临补交税款的风险。解决本案例中的问题，除了理清事实本身外，还需要明确一个重要问题——非法行为的可税性，一般而言，税法并没有对课税对象从合法和非法上予以界定，非法行为也并不一定带来纳税行为的无效。

（作者：刘天永，北京华税律师事务所主任，全国律协财税法专业委员会副主任兼秘书长，法学博士，经济学博士后，税务律师，注册会计师，注册税务师；QQ和个人微信号均为：977962，添加可互动交流。）