公安机关对涉税案件立案侦查后，纳税人的行政诉权如何保障？

编者按：在税务实践中，在一些税收行政案件的复议、诉讼过程中往往会涉及到虚开增值税专用发票、偷税罪等相关刑事犯罪。行政案件与刑事案件交叉存在时，办案人员极容易会作出侵害纳税人行使诉讼等救济权利的行为。本期华税为读者分享一则因税务机关将案件移送公安机关侦查，法院错误地不予审理的案件，后经司法复核予以纠正的案件。

一、案情简介

泉州市甲进出口贸易有限公司（以下简称“甲公司”）因福建省泉州市国家税务局稽查局（以下简称“稽查局”）税务行政处罚决定一案，不服泉州市丰泽区人民法院（简称“一审法院”）（2013）丰行初字第125号行政裁定，向泉州市中级人民法院（简称“二审法院”）提起上诉。

（一）一审法院作出驳回起诉裁定

结合稽查局提供的证据、庭审查明的事实及一审法院向泉州市公安局调查的相关情况，一审法院认为足以认定甲公司的涉税违法行为已涉嫌犯罪，且2012年8月1日泉州市公安局已对甲公司的法定代表人王某某涉嫌虚开增值税专用发票立案侦查，故本案甲公司所请求的事项不属于行政审判权限范围，应当裁定驳回起诉，并移送公安机关处理。据此，依照最高人民法院《关于执行＜中华人民共和国行政诉讼法＞若干问题的解释》第四十四条第一款第（一）项、第九十七条、最高人民法院《最高人民法院印发﹤最高人民法院关于加强和改进行政审判工作的意见﹥的通知》第21条之规定，裁定驳回甲公司的起诉。

（二）甲公司不服原裁定提起上诉

甲公司向二审法院提起上诉，认为：

一审裁定以“请求事项不属于行政审判权限范围”为由裁定驳回上诉人起诉，令人震惊！稽查局作出的泉国税稽罚（2012）32号《税务行政处罚决定书》和泉州市国家税务局泉国税复决字（2013）2号《税务行政复议决定书》明确告知上诉人有申请复议和提起诉讼的权利，一审法院违反法律规定，剥夺行政相对人的诉权。一审法院在裁定中适用的最高人民法院法发（2007）19号《最高人民法院关于加强和改进行政审判工作的意见》并非司法解释，而是一份司法文件。根据最高人民法院法发（2007）12号《关于司法解释工作的规定》第六条明确，司法解释的形式分为“解释”、“规定”、“批复”和“决定”四种。同时最高人民法院法释（2009）14号《关于裁判文书引用法律、法规等规范性法律文件的规定》第五条规定，行政裁判文书应当引用法律、法律解释、行政法规或者司法解释。而一审法院在裁定中错误地将司法文件作为司法解释引用，显然违反了上述规定。甲公司受到被诉税务行政处罚的相关事实并不涉及刑事犯罪，稽查局将其当做犯罪行为移送，目的是为了逃避行政诉讼的审查。

（三）稽查局在二审程序中的答辩

在二审诉讼程序中，稽查局认为：一审裁定认定事实清楚，适用法律正确，请求驳回上诉，维持原裁定。甲公司涉税违法行为已经涉嫌触犯刑法，稽查局及时依法将案件移送公安机关侦查处理，系稽查局依法行政的表现。

（四）二审法院纠正一审裁定

二审法院经审理认为：《中华人民共和国税收征收管理法》第八十八条第二款规定：“当事人对税务机关的处罚决定、强制执行措施或者税收保全措施不服的，可以依法申请行政复议，也可以依法向人民法院起诉。”根据上述规定，甲公司对稽查局对其作出的泉国税稽罚（2012）32号《税务行政处罚决定书》不服，向人民法院提起诉讼，属于《中华人民共和国行政诉讼法》第十一条规定的行政诉讼受案范围。依照最高人民法院《关于执行〈中华人民共和国行政诉讼法〉若干问题的解释》第六十八条规定，裁定撤销泉州市丰泽区人民法院（2013）丰行初字第125号行政裁定，指令泉州市丰泽区人民法院继续审理。

二、华税观点

（一）甲公司对稽查局处罚决定不服，依法享有提起行政诉讼的权利

《中华人民共和国行政处罚法》第六条规定，公民、法人或者其他组织对行政机关所给予的行政处罚，享有陈述权、申辩权；对行政处罚不服，有权依法申请行政复议或者提起行政诉讼。

《中华人民共和国税收征收管理法》第八十八条第二款规定：“当事人对税务机关的处罚决定、强制执行措施或者税收保全措施不服的，可以依法申请行政复议，也可以依法向人民法院起诉。”

本案中，稽查局对甲公司作出泉国税稽罚（2012）32号《税务行政处罚决定书》，对甲公司的涉税问题进行行政处罚，甲公司依法享有提起行政诉讼的权利。并且，稽查局作出的泉国税稽罚（2012）32号《税务行政处罚决定书》和泉州市国家税务局泉国税复决字（2013）2号《税务行政复议决定书》明确告知上诉人有申请复议和提起诉讼的权利，甲公司的行政诉权应依法得到保护，其依法提起行政诉讼不应被法院裁定驳回，法院应当依法受理。

（二）甲公司所提行政诉讼属于《行政诉讼法》规定的受案范围

1、甲公司所提行政诉讼符合《行政诉讼法》要求

《中华人民共和国行政诉讼法》第十二条第（一）、（十二）项规定，人民法院受理公民、法人或者其他组织提起的下列诉讼：（一）对行政拘留、暂扣或者吊销许可证和执照、责令停产停业、没收违法所得、没收非法财物、罚款、警告等行政处罚不服的；……（十二）认为行政机关侵犯其他人身权、财产权等合法权益的。

第四十九条规定，提起诉讼应当符合下列条 件：

（一）原告是符合本法第二十五条规定的公民、法人或者其他组织；

（二）有明确的被告；

（三）有具体的诉讼请求和事实根据；

（四）属于人民法院受案范围和受诉人民法院管辖。

本案中，稽查局作出的《税务行政处罚决定书》涉及税务处理及罚款的相关内容，涉及到纳税人的实体权利。甲公司因此提行政诉讼属于行政诉讼的受案范围。本案涉及刑事案件与行政案件交叉情形，虽然2012年8月1日泉州市公安局已对甲公司的法定代表人王某某涉嫌虚开增值税专用发票刑事立案侦查，之后，稽查局对甲公司作出税务行政处罚决定，并以上诉人其他涉税违法行为涉嫌犯罪将全案移送公安机关刑事侦查，但不影响本案属于行政审判权限范围。原审法院以甲公司所请求的事项不属于行政审判权限范围等理由裁定驳回其起诉系认定事实不清，适用法律错误，应当予以纠正。

2、甲公司所提行政诉讼不属于法院不予受理案件范围

《中华人民共和国行政诉讼法》若干问题的解释法释〔2000〕8号第四十四条规定，有下列情形之一的，应当裁定不予受理；已经受理的，裁定驳回起诉：

(一)请求事项不属于行政审判权限范围的；

(二)起诉人无原告诉讼主体资格的；

……

前款所列情形可以补正或者更正的，人民法院应当指定期间责令补正或者更正；在指定期间已经补正或者更正的，应当依法受理。

本案中，一审法院以甲公司请求事项不属于行政审判权限为由，裁定驳回起诉，实属不当。根据上文分析，甲公司所提行政诉讼属于《行政诉讼法》规定的受案范围，法院应予受理。

（三）法律规定不得“以罚代刑”，但是并未因此而否定行政相对人的诉权

《中华人民共和国行政处罚法》第七条第二款规定，违法行为构成犯罪，应当依法追究刑事责任，不得以行政处罚代替刑事处罚。

第三十八条第（四）项规定，违法行为已构成犯罪的，移送司法机关。

上述条款规定了行政机关在处理行政案件时，如行政相对人的违法行为犯罪应当移送司法机关进行侦查，不能以行政处罚代替刑事处罚。但是，行政处罚法并没有因此而否定行政相对人的诉权，一旦行政相对人对税务机关行政处罚不服，既可提起行政复议也可直接向法院提起行政诉讼，相应部门应当依法受理。

根据《中华人民共和国行政诉讼法》若干问题的解释法释〔2000〕8号第五十一条第（六）规定，在诉讼过程中，有下列情形之一的，中止诉讼：（六）案件的审判须以相关民事、刑事或者其他行政案件的审理结果为依据，而相关案件尚未审结的。该条款规定了当行政案件需要以刑事案件的审理结果为依据时中止审理的情形，但是法院并不能因此而裁定驳回行政相对人的诉讼请求。

小结：

在刑事案件与行政案件出现交叉情形时，往往会出现行刑衔接的问题，其是指行政执法与刑事司法之间的衔接，也简称为“两法”衔接。自2013年11月党的十八届三中全会《关于全面深化改革若干重大问题的决定》中将“完善行政执法与刑事司法衔接机制”作为全面深化改革的战略部署之一。在执法过程中，行政机关把发现超越行政法范围，涉嫌犯罪的案件从行政案件中分流出来，汇集到司法机关进行审查，并由司法机关决定是否进入司法程序。但是，对于涉案违法行为，税务机关作出的行政处罚决定的，行政相对人有权依法提起行政诉讼。如果税务机关在作出处理决定或者处罚决定之前就将案件移送公安机关，不存在法定起诉情形，那么此时行政相对人才不享有诉权。

（作者：刘天永，北京华税律师事务所主任，全国律协财税法专业委员会副主任兼秘书长，法学博士，经济学博士后，税务律师，注册会计师，注册税务师；QQ和个人微信号均为：977962，添加可互动交流。）